增值税差额征税政策解析及实务处理
导语
差额征税是原营业税延续至增值税的政策安排，适用于部分行业在特定支出难以取得进项抵扣的情况下。文章梳理适用差额征税的主要行业、扣除凭证要求以及发票开具相关规定。
一、适用差额征税的主要行业及规定
适用差额征税的主要情形包括：
- 金融商品转让：按卖出价扣除买入价后的余额为销售额。
- 经纪代理服务：以全部价款和价外费用，扣除代收政府性基金或行政事业性收费后的余额为销售额。
- 融资租赁和融资性售后回租：扣除借款利息、发行债券利息和车辆购置税后计税。
- 航空运输企业：不包括代收机场建设费及代售其他公司客票款项。
- 客运场站服务：扣除支付承运方运费后计税。
- 旅游服务：可扣除住宿、餐饮、交通等团费后的余额计税。
- 建筑服务：适用简易计税方式下，扣除分包款后的余额计税。
- 房地产开发：销售项目（老项目除外）扣除土地价款后计税。
- 销售不动产：按规定选择简易计税方法的不动产销售，扣除原始价格后计税。
- 劳务派遣服务：扣除代付员工工资、福利、社保和公积金后计税。
- 转让土地使用权：转让2016年4月30日前取得的土地使用权可扣除原价计税。
- 人力资源外包服务：按经纪代理服务缴税，不包含代发工资和社会保险。
- 物业管理服务中自来水水费：对外支付水费后的余额按3%征收率计税。
- 安全保护服务：参照劳务派遣服务政策执行。
- 境外单位考试服务：扣除支付给境外机构考试费用。
- 签证代理服务：扣除代付签证认证费用。
- 代理进口免税货物：不含代为支付货款。
- 航空机票代理：境内、境外航段分别扣除相关费用后计税。
- 电信企业公益捐款服务：扣除捐款后开具增值税专用发票。
二、允许扣除的有效凭证类型
- 向境内单位或个人支付款项——应取得合法发票。
- 向境外单位或个人支付款项——提供签收单据，必要时附境外公证材料。
- 缴纳的税款——凭完税凭证。
- 政府性基金、行政事业性收费或土地价款——省级以上财政部门监制的财政票据。
- 国家税务总局规定的其他凭证。
三、开具发票的相关规定
| 差额项目 | 发票开具规定 |
| 金融商品转让 | 不得开具增值税专用发票 |
| 经纪代理服务 | 政府性基金或行政事业性收费不得开专票 |
| 融资性售后回租 | 本金部分不得开专票，可开普通发票 |
| 航空运输企业 | 政府性基金或行政事业性收费不得开专票 |
| 客运场站服务 | 无特别限制 |
| 旅游服务 | 扣除部分不可开专票，可开普通发票 |
| 建筑服务 | 差额扣除后可全额开票 |
| 房地产开发 | 差额扣除后可全额开票 |
| 销售不动产 | 差额扣除后不可开专票 |
| 劳务派遣服务 | 代付款项不得开专票，可开普通发票 |
| 安全保护服务 | 比照劳务派遣服务 |
| 转让土地使用权 | 差额扣除后不可开专票 |
| 人力资源外包服务 | 代付工资及社保等不得开专票，可开普通发票 |
| 物业管理收取水费 | 未作特别限制 |
| 考试代理 | 代付款项不可开专票，可开普通发票 |
| 签证代理服务 | 代付签证费不可开专票，可开普通发票 |
| 代理进口免征货物 | 代付货款不可开专票，可开普通发票 |
| 航空机票代理（境内） | 开具行程单或普通发票 |
| 电信公益捐款 | 扣除捐赠金额后开票 |
四、差额征税的账务处理规定
根据《财政部关于印发〈增值税会计处理规定〉的通知》(财会〔2016〕22号) 的规定：
- 成本费用允许扣除销售额的业务：发生相关支出时，借记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目，贷记“应付账款”、“银行存款”等科目。待取得合规进项凭证并确认纳税义务时，按允许抵减销项税额的金额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）”科目，贷记相应成本类科目。
- 金融商品转让盈亏相抵后计税：若产生收益，借记“投资收益”科目，贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目；如亏损，借记该税金科目，贷记“投资收益”。交税时，贷记“银行存款”，借记“应交税费”科目。