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收入确认的“总额法与净额法”之联营核算
大家好，本期内容，融易IPO和大家一起聊一下2020年1月1日起适用的新收入准则中“总额法与净额法”对联营销售模式下收入规模的影响。
销售收入规模是公司市场份额的体现，更是IPO申报的关键财务数据。在《企业会计准则》相关规定的既定前提下，熟悉公司的业务模式，合理安排合同签订，才能确保公司对于“总额法与净额法”的选择经受得住监管的考验。
事件回顾
2021年7月22日，老铺黄金股份有限公司深市主板IPO申报被否，发审会会议中问询到“报告期内发行人收入增长较快，在联营模式下，发行人2017-2019年采用净额法、2020年采用总额法核算收入是否符合《企业会计准则》的相关规定。”
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什么是总额法？净额法又如何计算的？
且看财务报告编制基础《企业会计准则》的相关描述：
《企业会计准则第14号——收入》第三十四条
企业应当根据其在向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权，来判断其从事交易时的身份是主要责任人还是代理人。
【总额法】
企业在向客户转让商品前能够控制该商品的，该企业为主要责任人，应当按照已收或应收对价总额确认收入；
【净额法】
否则，该企业为代理人，应当按照预期有权收取的佣金或手续费的金额确认收入，该金额应当按照已收或应收对价总额扣除应支付给其他相关方的价款后的净额，或者按照既定的佣金金额或比例等确定。
在具体判断向客户转让商品前是否拥有对该商品的控制权时，企业不应仅局限于合同的法律形式，而应当综合考虑所有相关事实和情况，这些事实和情况包括：
（一）企业承担向客户转让商品的主要责任。
（二）企业在转让商品之前或之后承担了该商品的存货风险。
（三）企业有权自主决定所交易商品的价格。
（四）其他相关事实和情况。
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老铺黄金股份有限公司
成立于2016 年12 月05 日，注册资本1.365亿人民币，是集中国古法手工金器研发设计、生产加工、多渠道零售于一体的专业运营商。公司产品按古法手工金器工艺分为花丝类、镶嵌类、錾刻类和素面类金器。
经营模式：
根据公司的招股说明书披露：产品的所有权归企业自身所有。按照具体经营方式的不同，具体又可以分为直营模式、联营模式两种。
直营模式下：企业通过租赁房屋或店面，设立直营店，专门用于销售自身品牌相关产品，由企业或商场收取顾客款项，一般为现款现货交易，企业直接开票，商场定期向企业收取租金。
联营模式下：企业与商场签署相关合作协议，通过商场店铺/专柜的形式进行销售，一般由商场先行收取终端消费者货款并开具发票，企业每月定期根据销售单据向商场开具发票，商场向企业支付扣除分成及相关费用后的货款。
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发审会关注事项
发审会
现场提问：
“在联营模式下，发行人2017-2019年采用净额法、2020年采用总额法核算收入是否符合《企业会计准则》的相关规定。请保荐代表人说明核查依据、过程，并发表明确核查意见。”
老铺黄金招股说明书节选
（二十四）新收入准则实施的影响
公司将自 2020 年1 月1 日起执行财政部于2017 年修订的《企业会计准则第14 号—收入》（以下简称“新收入准则”）。
报告期内（2017-2019），在与商场的“联营模式”下，公司在商品所有权上的主要风险和报酬已转移给购货方时，按照商场向购货方收取的款项扣除商场应得分成后的余额确认销售收入。
执行新收入准则后（2020.01-2020.09），在“联营模式”下，本公司属于新收入准则中界定的“主要责任人”。故本公司将在商品的控制权转移至最终顾客时按照对最终顾客的已收或应收对价全额确认收入，商场应得的分成额将确认为本公司的销售费用。
该项变化将导致本公司在执行新收入准则后的营业收入、销售费用较以前年度有所增加，但对本公司的净利润、资产总额、净资产均不会产生影响。
公司直接使用新收入准则，导致2020年度营业收入被放大，而且招股说明书中未提及公司界定为“主要责任人”的论述过程。
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同行业对比
老铺黄金在“收入确认的会计处理与同行业可比公司的比较”中，列示的可比上市公司对于联营模式均为“净额法”结算。
但公司的分析结论却是，与同行业可比上市公司基本一致！
以上资料中，从经营模式上分析：
1. 于公司自身，联营模式下2017年至2020年销售模式未发生变化；
2. 与可比上市公司对比，可比上市公司没有因为执行新收入准则而改变收入确认的具体原则。
公司仅从商品所有权出发，推定公司为“主要责任人”，未具体分析商品入驻联营店至销售给消费者之前这段时间、以及转让之后，对于商品价值变化和毁损灭失风险的约定，未准确论述适用新收入准则的合理性。
业务实质没有发生变化，
会计政策的选择性变化
就难以经受监管的考验！
综上，在实务中公司对“总额法和净额法”的选择，应在《企业会计准则》相关规定的既定前提下，结合本公司的业务模式，以及合同签订中对于转让商品之前或之后存货风险的约定，才能确保公司对于“总额法与净额法”的选择经受得住监管的考验。
下期预告
我们将针对近期上市成功案例，结合证监会对于“按总额或净额确认收入”的解读，进一步剖析传统制造企业对“总额法与净额法”的正确选择。
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