念桐观察 | 关乎IPO成败-研发| 详解委托研发特征

政策文件依据：《高新技术企业认定管理工作指引》

委托研发定义：委托外部研究开发费用是指企业委托境内外其他机构或个人进行研究开发活动所发生的费用（研究开发活动成果为委托方企业拥有，且与该企业的主要经营业务紧密相关）

费用口径：委托外部研究开发费用的实际发生额应按照独立交易原则确定，按照实际发生额的80%计入委托方研发费用总额。

政策文件依据：《研发费用加计扣除政策执行指引》（2.0版）

委托研发定义：委托研发是指企业委托外部机构或个人基于企业研发需求而开展的研发项目，企业以支付报酬的形式获得受托方的研发成果所有权。

费用口径：企业委托境内的外部机构或个人进行研发活动发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方研发费用并按规定计算加计扣除；委托境外（不包括境外个人）进行研发活动所发生的费用，按照费用实际发生额的80%计入委托方的委托境外研发费用。委托境外研发费用不超过境内符合条件的研发费用三分之二的部分，可按规定在企业所得税中加计扣除。需要注意的是委托研发发生的费用享受加计扣除目前实务中通常要求委托合同需经科技行政主管部门登记，其中。根据财税〔2018〕64 号规定，委托境外进行研发活动由委托方到科技行政主管部门进行登记。

政策文件依据：《监管规则适用指引——发行类第9号：研发人员及研发投入》（以下简称9号文）

委托研发定义：各上市板块对委托研发都没有单独进行定义，实务中因高新技术企业认定和研发费用加计扣除政策中对委托研发定义无本质性差异，所以IPO审核对委托研发的概念基本是直接按前述两个政策文件认定。

费用口径：9号文指出“研发投入为企业研发活动直接相关的支出，通常包括……委托外部研究开发费用、其他费用等。”即财务核算口径对委托研发支付的费用是按照财务会计准则及制度的规定据实全额计入研发费用。

根据前述政策文件条款，结合研发实务，笔者认为委托研发应同时符合以下四个特征方可认定为委托研发。

1、委托人支付报酬、项目体现委托人意志

委托人以支付报酬的形式获得被委托人的研发成果的所有权（或共同享有）。委托项目的特点是研发经费受委托人支配，项目成果必须体现委托人的意志和实现委托人的使用目的。

2、研发的是双方尚未掌握的技术成果

委托研发的技术必须是合同当事人双方在订立合同时尚未掌握的技术成果。只有是双方均未掌握的技术成果，才是研发活动；否则就是接受购买技术或技术服务（掌握技术的是受托方的情况下），或委托试制或定制（掌握技术的是委托方的情况下）。

3、研发成果中包含无形的知识产权

研发成果可能不仅限于产生新的知识产权，还可能包括试验原型机、样品、图纸等，但知识产权或技术秘密（即非专利技术）应是必备成果。

4、委托方取得知识产权或技术秘密，将进行后续使用

委托方对获取的研发成果中的知识产权将用于进一步研发或在生产运营中使用或授权给其他方使用。

失败的委托研发通常只具备前述“（一）成功的委托研发”中的前两个特征，但由于失败，未形成知识产权，或形成的知识产权不具备后续可使用性。此种情况下，笔者建议可以只根据前两个特征进行认定判断。

其中研发成果中知识产权归属和委托方对该知识产权的后续继续使用是委托研发区别于购买定制化产品的典型特征。根据《监管规则适用指引 - 会计类第 2 号》第2-8－定制化产品相关研发支出的会计处理规定：“企业与客户签订合同，为客户研发、生产定制化产品。客户向企业提出产品研发需求，企业按照客户需求进行产品设计与研发。产品研发成功后，企业按合同约定采购量为客户生产定制化产品。对于履行前述定制化产品客户合同过程中发生的研发支出，若企业无法控制相关研发成果，如研发成果仅可用于该合同、无法用于其他合同，企业应按照收入准则中合同履约成本的规定进行处理，最终计入营业成本。”

根据上述规定可见，购买定制化开发产品通常是受托方按委托方要求研发出符合需求方要求的产品和技术，并形成后续的持续产品供货和技术服务提供业务。需求方不会使用该知识产权自行进行进一步研发或在生产运营中使用或授权给其他方使用。这是委托研发与购买定制化产品最显著的区别。

《研发费用加计扣除政策执行指引》（2.0版）对合作研发定义如下：合作研发是指立项企业通过契约形式与其他企业共同投入资金、技术、人力等资源的研发项目。合作研发共同完成的知识产权，其归属由合同约定，如果合同没有约定的，由合作各方共同所有。

由上述规定可见，委托研发与合作研发典型的区别如下：

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