最高法答复解读：游戏行业“虚抵进项”罪责厘清？关键问题仍需关注

最高法新规明确虚开增值税专用发票罪与逃税罪界限：游戏行业涉税合规迎来关键转向

近日，最高人民法院办公厅发布《对关于明确虚开增值税专用发票“虚抵进项税额”行为性质建议的答复》（法办函〔2025〕1595号），结合2024年“两高”《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》及典型案例，明确打破“只要虚开即构罪”的惯性裁判逻辑，确立以“主观目的”为核心区分逃税罪与虚开增值税专用发票罪的新标准。

对于虚拟服务密集、交易链条复杂的游戏行业，该司法导向将直接影响研发、发行推广、充值结算等全环节的涉税合规架构设计与风险防控策略。

一、核心要义：主观目的决定行为定性

长期以来，游戏行业因信息技术服务、推广服务等虚拟业务成本难以量化，“发票与真实交易不符”常被直接推定为虚开增值税专用发票罪。此次最高法《答复》坚持主客观相统一原则，首次系统厘清逃税罪与虚开增值税专用发票罪的边界，关键在于主观故意内容与危害本质的差异：

简言之：游戏企业虚抵进项税额若目的在于“少缴自身本应缴纳的增值税、企业所得税”，则大概率构成逃税罪；若目的在于“骗取国家已入库税款或超出应纳税范围的抵扣额”，则构成虚开增值税专用发票罪。

法条速递

《中华人民共和国刑法（2023修正）》

第二百零一条 【逃税罪】
纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。
扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。
对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。
有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。

第二百零五条 【虚开增值税专用发票罪】
虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。
单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。
虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。

二、争议焦点解析

1. 《答复》是否仅规制受票方？

（1）受票方是核心规制对象
《答复》明确：“为逃税而虚开并抵扣进项税额的行为……在主客观方面均符合逃税特征，应以逃税罪论处。”其刑事评价终点聚焦于“取得虚开发票并完成纳税申报抵扣”的受票方。

（2）开票方责任不豁免
《答复》未涉及开票方，但依2024年两高司法解释及实践，其定性取决于是否与受票方存在共同故意：
• 若通谋明知受票方系为逃税而虚开，开票方构成逃税罪共犯；
• 若以“挂靠”为名实质代开、无真实业务且收取开票费，则无论受票方目的如何，开票方仍可构成虚开增值税专用发票罪。

例如厦门税务2025年查处的推广商虚开案：某推广公司为多家游戏企业虚开推广服务发票并收取3%-5%开票费，虽未与游戏企业明示通谋，但因长期以虚开为业，被认定为虚开增值税专用发票罪；接受发票的企业则因主观系逃税，被认定为逃税罪。

2. 主观故意证明标准仍待细化

《答复》将“主观目的”作为区分核心，但实践中“逃税目的”与“骗税目的”的证明标准尚无统一尺度。游戏企业常以融资需求、资质申报、业绩考核等非涉税目的抗辩，但《答复》未明确此类抗辩的采信规则。司法中仍存在过度依赖“资金回流”“无真实合同”等形式证据推定主观故意的倾向。

3. 与2024年司法解释的衔接关系

有观点认为，《答复》与2024年两高司法解释第十条第二款“因虚抵造成税款损失的，应以虚开增值税专用发票罪论处”存在表面对立。但主流理解认为二者系限缩与细化的关系：司法解释已限缩虚开罪适用范围，《答复》在此基础上进一步明确“虚抵进项税额”行为的定性路径——贯彻主客观相统一原则：
• 主观为逃避纳税义务、虚抵未超自身应纳税额、客观仅致应征税款流失的，定逃税罪；
• 主观具骗取国家税款故意、虚抵超出应纳税额、并通过留抵退税等实现实际获利（造成国家既有财产损失）的，定虚开增值税专用发票罪。

三、游戏行业高频风险场景识别

游戏行业的虚拟服务属性与联运、推广、代充等多元合作模式，使其成为虚抵进项税额高发领域。结合近年税务稽查典型案例，以下三类场景需重点防范：

1. 推广运营环节：虚构服务虚抵的定性调整

推广环节长期为虚抵重灾区，常见虚构“信息技术服务”“游戏推广服务”等名目虚开发票。此前部分案件径行认定为虚开罪，新规下须结合主观目的重新评估。

如厦门税务2025年查处的福建赞晨网络案：涉案公司虚构“XX足球”游戏推广业务，签订空洞合同、资金回流明显，虚开发票价税合计3000万元。若发生于新规施行后，因其主观目的仅为降低运营成本、逃避纳税义务，而非骗取超额税款，将大概率定性为逃税罪，量刑显著减轻。但行政责任（补税、滞纳金、最高50万元罚款）仍不免除。

2. 游戏代充与充值平台：富余票虚开的双重风险

上海税务查处的高某团伙案显示：该团伙利用充值平台富余进项发票，虚构业务虚开价税合计逾9亿元，下游含多家重点游戏企业。定性需分情形：
• 下游企业仅购票用于抵扣自身应纳税额，主观为逃税，定逃税罪；
• 若参与团伙运作、向外兜售发票，或利用富余票骗取超额抵扣，主观为骗税，则定虚开增值税专用发票罪。

该案中，团伙通过公私账双线操作、以少量真实业务作掩护，但开票规模与经营能力严重失衡，最终被穿透认定。警示游戏企业切勿触碰“富余票虚开”红线。

3. 研发环节：虚列费用虚抵的合规边界

游戏企业可享受研发费用加计扣除及专项补贴，部分主体为套取优惠，存在虚列研发人员工资、虚开技术服务发票等行为。

新规下：
• 若确有研发业务，仅为虚增成本逃避企业所得税，或虚开并抵扣金额未超当期应纳税额，按逃税罪处理；
• 若同时通过虚列研发费用骗取政府专项补贴，并虚抵进项税款，则可能同时构成逃税罪与诈骗类犯罪，数罪并罚。

四、合规应对与风险防控路径

本次《答复》并非弱化监管，而是强调精准定性、罚当其罪。游戏企业须摒弃投机避税思维，构建适配行业特性的全流程涉税合规体系：

1. 强化业务真实性审核，留存完整证据链

核心在于佐证“业务真实、目的合法”：
• 推广合作须留存具体服务方案、投放数据、效果报告，确保“合同、资金、业务、数据”四流一致；
• 研发费用须建立明细台账，留存考勤记录、项目进度、成果转化材料；
• 充值结算须规范开票，杜绝富余票虚抵，留存用户流水、充值记录等原始凭证。

2. 厘清合作模式边界，防范共犯风险

针对联运、代充、推广等合作：
• 审核合作方经营资质与履约能力，避免与空壳公司交易；
• 严禁参与“资金回流”“虚开发票分润”等行为，发现虚开迹象立即终止合作并固定证据；
• 联运模式下须按实际分成金额开具发票，杜绝代开、虚开。

3. 把握行政救济空间，妥善应对税务稽查

逃税罪设有“行政前置”缓冲机制：企业被查实虚抵行为后，可在税务机关下达追缴通知起及时补税、缴滞纳金及罚款，争取不予追究刑事责任。但此路径仅适用于逃税罪；若被认定为虚开增值税专用发票罪，则无行政免责空间。因此，在稽查阶段应主动说明主观目的，同步提交业务真实性证据，争取精准定性。

4. 合规享受政策红利，避免“优惠变风险”

各地游戏产业研发补贴、税收优惠力度加大，企业应在真实合规前提下申请：
• 规范归集研发费用，确保符合加计扣除与补贴条件；
• 杜绝为套取优惠虚增研发投入、虚开技术服务发票，否则既丧失资格，又可能触发涉税刑事风险。