世界经济探索|数字经济下税收治理的转型策略

在汉斯出版社《世界经济探索》期刊上，有论文研究我国数字经济背景下税收治理的基础理论和内在逻辑。

“国之税收，民为邦本”，税收作为国家治理的公共基础和重要手段，是国家财政收入的主要来源，且发挥着调节经济活动和监督经济的重要作用。学者谷成从国家治理的角度，将税收职能定义为“通过对话和协商促进政府与社会成员的有效互动，提高公共部门的负责程度和财政资金的使用效率，培养社会成员的社会责任一是和税收道德水平，推进国家治理的负责性、透明性和有效性”。传统财政理论以福利最大化为目标对税收职能进行定位，现代税收的职能要兼顾政策与制度再决定和实施过程中的政治功能和属性。目前，许多国家将经济上如何更有效率的增加社会公共财政收入作为税制改革的主要目标，忽略了税收在提升国家治理能力方面的作用。2020 年我国为了深入推进税收治理体系和能力现代化，围绕税收现代化建设形成“六大体系”，着力提升“六大能力”，将制度优势凝聚成治理效能。税收治理是个从量变到质变不断探索的过程，我国税收治理历经百年，从建党之初到新时代具有中国特色社会主义经济思想，税收思想和政策都渐渐迈向成熟。研究数字经济时代背景下税收治理的优化问题就需要从我国税收历史脉络出发，洞察不同时期税收制度和实践的特点。

2020 年我国明确数据作为一种新型生产要素，具有取之不尽用之不竭的特点。在马克思劳动价值论视角下，数字经济展现出一些新特征：一是数据要素化、商品化和资本化；生产要素是指进行生产经营所需要的主要资源，是财富创造和增长的重要源泉。农业时代土地和劳动力作为主要生产要素；工业时代社会大生产广泛发展，机器设备和资本作为不可或缺的生产要素；在 20 世纪 80 年代后，数字革命引起新的发展浪潮，数据作为新的生产要素颠覆性的改变了人们的生产和生活。数据可以分为未处理加工的数据和处理加工完成的数据，前者只是一种客观存在，没有进行交换，不能够成为商品；而后者加工后可以作为数据产品进行出售，因此它具有商品化的特征。因此，数据资本积累已经成为互联网企业平台的核心竞争力和核心资产，我国税务机关是有动机针对数据资产进行征税，然而目前的税收治理体系尚未纳入这一点。二是数字劳动生产使用价值和价值是数字经济的本质特征。数字劳动的主体仍然是劳动者，基于马克思的劳动价值理论我们可以挖掘数字经济发展的本质问题。一方面，数字劳动的使用价值来自于其具体劳动。社会中的每个个体在互联网中进行社交、购物、学习与工作等不受空间限制的活动，都是生产使用价值的过程。在这个生产过程中，劳动者不仅生产出满足自身物质和精神需要，还创造出隐性价值。在数字时代，真正的最大受益者不是数字劳动的创造者，而是数字平台运营的数字资本家。另一方面，数字劳动的价值和交换价值来自于抽象劳动。拥有海量用户数据资源的数字资本家，将数据资源与有相关需求的企业进行交换，来获取数字劳动者的交换价值。此外，数字企业还会通过大数据跟踪互联网用户，在此基础上获得更加隐私的信息，继续获取剩余价值。这两个方面也就是数字经济时代下，数字企业逐利的本质。

“大匠诲人，必以规矩”，税收制度是指引数字经济规范、科学和有序发展的重要因素。新制度经济学认为制度应作为传统经济理论中，除了天赋要素、技术和偏好以外至关重要的组成部分。然而我国现有税收制度与数字经济发展存在争议，表现为税制要素不确定导致税收征管困难，相关法律法规缺失导致税收治理无法可依，进而引发税收不公、税源流失、税收有害竞争等问题。因此，完善税收制度已经成为现代税收治理变革的关键一步。新制度经济学认为制度就是规则，它不同于传统意义的政治或经济制度，它将制度分为正式制度和非正式制度。正式制度是指人们有意识创造出来通过国家等组织正式确立的成文规则，包括宪法、正式合约等；非正式制度则是指人们在长期的社会交往中逐步形成、并得到社会认可的一系列约束性规则，包括伦理道德、文化传统、意识形态等。改革开放以来，我国税收立法已取得显著成就，包括《个人所得税法》《增值税暂行条例》和《中华人民共和国印花税法》等。但是在数字经济的时代背景下，税收立法的步调较为缓慢，现行较为成熟的法规包括《中华人民共和国电子商务法》等一些暂行条例。

数字治理现代化意味着税收征管现代化，伴随着互联网和社会经济生活的高度融合，一些新型交易模式出现，税务机关面对这些新交易模式展开征管工作较为困难。一是税收征管要素难以明确；二是纳税地点存在偶发性；三是涉税信息难以获取。面对数字经济对税收征管带来的冲击，我国税务部门应当充分掌握数字经济的发展趋势，逐步优化税收征管要素，对新型商业模式的虚拟性、非地域性进行分析和判断，引导各方平台积极参与税收协同治理。

在数字经济时代，税收与税源的背离严重侵蚀了税收公平与效率原则。一方面，当前互联网的新业态成为新的经济增长点，其获取收入的能力远高于传统产业。另一方面，C2C 模式平台阻碍了税收效率原则的实现。我国目前尚未出台平台发票代开的政策法规，委托代征制度也非常不完善，“以票控税”的征收模式将无法有效落实。

纳税遵从是指纳税人依照税收法律规范履行纳税义务，包含及时申报、准确申报、按时缴款三个要求，纳税人会在权衡遵从成本和不遵从成本后作出使自身利益最大化的决策，降低税收遵从成本使提高纳税遵从度的重要途径。一是数字技术的应用降低了纳税成本；二是合作性税收遵从正在形成。而目前我国许多税务机关，如北京、山东等都跟相关大企业签订《税收遵从合作协议》，其显著特点是可以制定事先裁定的条款，增加了税法的透明度。

数字经济促进了新产业结构转型和新价值创造链条的同时，也为税收治理留下空白地带，尤其是对税法现有制度产生的冲击。一方面，我国税制体系和税法体系难以适应数字经济下新模式的发展；另一方面，国际税收管辖权和逐底竞争的乱象治理问题；此外，国际税收管辖权认定标准难以适用，传统管辖权依赖于常设机构实体存在，而数字经济突破了空间和地域的限制，税务机关难以准确识别跨境平台交易双方的身份、居住场所等信息，造成持续性税基侵蚀。

税收治理是一项复杂的系统工程，需要税务部门与多方主体合作，发挥各自优势和协同共治作用，实现数据共建共享。传统意义上的单一治理主体，也就是政府命令式管理已经不适用于现代数字经济税收治理格局，随着以新技术、新产品、新模式、新业态、新产业等为主要内容的新经济的崛起，税收治理对象表现出分散化、个性化、多元化等特征，因此对政府和第三方平台之间的信息共享程度要求更高，建立“多元治理格局”就更为重要。税收共治具有多元交互、互利共赢的效果。一是要强化数字化涉税信息共享机制；二是加强整体化治理思维，优化税费服务；三是形成“整体化分散治理”模式，实现政社税收治理合而有力。

制度的本质是在既定的社会经济条件下维护全体社会成员的共同利益，税收制度是有效发挥政府功能的基础制度。数字经济下给企业组织形态发生显著变化，这必然会引发新的税制体系变革。一是对新业态实施“硬法”和“软法”共治；二是完善跨区域、跨境税收分享机制；三是完善数字经济平台委托代征机制，大力推动个人所得税改革；四是完善纳税信用评级制度。

创新税收治理方式，迈向智慧税务。一是政府要促进税务大数据走向税务大算法。税务数据转换成算法并精化算法，可以支持高效处置特定事项并优化处置方式，支持税收征管与纳税服务最佳办事方式普遍化、共性问题解决高效化。因此我国需要建设专业性税收算法研究实验室，培养税务算法人才，促进我国税务大算法税收治理方式的形成。二是应用区块链创新电子发票改革。通过区块链“共识机制”和“智能合约”技术的结合，加强涉税信息共享与交换，税务机关可以充分掌握零星分散的交易信息，运用线上电子发票、区块链发票的自动开具与线下税务机关的代开发票相结合的模式，完善发票管理机制，拓宽发票监管的广度。

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