2016年4月30日，财政部、国税总局联合发布了《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》（财税〔2016〕47号）。
政策解读 权威点评
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中国涉外投资与人力资源服务知名企业
2016年李克强总理《政府工作报告》提出全面实施营改增以来，人力资源行业内已经普遍预测劳动派遣服务、人力资源外包服务必然纳入营改增范畴。业内讨论非常激烈，大有山雨欲来风满楼之势！
特别是，今年3月23日，财政部、国税总局发布全面推开营改增试点通知，因为没有明确劳务派遣服务、人力资源外包服务是否实行差额纳税政策，导致行业内谣言四起，市场上弥漫着全额征税的恐惧。各地税务机关莫衷一是，诸多人力资源行业协会纷纷向当地国税部门提交报告呼吁明确实行差额纳税。各地人力资源公司更是掀起大讨论，纷纷揣摩税务管理层的态度，各种版本的解读在微信朋友圈疯传，悲观的企业则做好最坏打算。甚至有国内大型人力资源公司向用工单位打招呼，准备把所谓“增加”的增值税成本转嫁给用工单位。
终于，在营改增全面推开最后期限的前一天，财政部、国税总局发布了财税〔2016〕47号文，终结了持续数月的人力资源行业涉税大讨论。
本文从人力资源和财税双重角度，对最新的人力资源服务行业税收政策进行解读，希望抛砖引玉，有更多行业内人士参与讨论，共同分享。
一、劳务派遣行业将实行“全额纳税”与“差额征税”二选一政策。
作为一般纳税人，劳务派遣公司可以选择把代发工资、代缴社保公积金等部分款项全部纳入开票范围，全额开具税率为6%的增值税专用发票，用工单位可以将其作为增值税进项抵扣。同时，给予劳务派遣公司另外一种选择，就是实行差额纳税，即代发工资代缴社保公积金部分款项不缴税，而服务费部分适用简易计税方法按照5%征收率缴税。作为小规模纳税人，则是要么按照3%的税率把工资、社保等纳入销售额全额纳税，要么按照5%的征收率只将服务费部分作为销售额来缴税。
评价
1、“二选一”是最大亮点，而且选择权给了劳务派遣公司，这的的确确是为派遣服务行业着想。相比于传言中的全额征税的预测，这一政策算是天大的喜讯，出乎很多人意料之外。不过考虑到怎么选，选哪种，估计得忙坏了各地税务部门、用工单位和派遣公司了。
2、可谓“有一好，没二好”，劳动派遣公司将无法单独就服务费部分开具可抵扣的增值税专用发票。选择全额纳税，就要把工资、社保公积金等代收代缴部分款项全额开票，如果劳务派遣公司没有足够的进项，实际税负一定降不下来；选择了差额纳税，只需缴纳服务费部分税收，但是却只能按照简易计税适用5%征收费率，再多的进项发票也无法用来抵扣增值税，从而也无法降低税负。
3、5%征收率是第二大亮点，预计大部分劳务派遣公司会选择5%的征收率，因为劳务派遣行业能作为进项的发票有限。除非个别用工单位，因为某些特殊原因需要大量进项发票，愿意承担工资、社保等完全多出来的税收，否则老老实实按照5%征收率缴税绝对是明智之举。
4、劳务派遣服务行业的实际税负会与营业税时代基本不变，考虑到所得税及其他地税税费差别不大，预计绝大多数劳务派遣公司会采用5%的征收率，这实际和原来实行多年的营业税5%税率基本相同，因此，企业实际税收负担差别不大。
5、“营改增”对于劳务派遣服务行业来说，实际意义不大。如果要实现增值税环环抵扣的效果，则应该单独允许就服务费部分开具可抵扣的增值税专用发票，但是管理层否决了这种可能性。
二、人力资源外包服务也实行“二选一”政策：想要抵扣进项发票，只能适用6%税率；如果采用简易计税方法，则适用5%征收率
评价：
1、这是最大亮点，也是本次改革外包服务与劳务派遣最大的区别：在不全额开票（即不把代发工资、代缴社保公积金部分纳入销售额范围）的前提下，仍然允许人力资源外包服务业务按照6%税率开具可抵扣的增值税专用发票。如上所述，劳务派遣业务则不允许这样处理。
2、该政策确保了人力资源外包服务业务税负不增加。对于很多人力资源公司，如果进项足够多，则选择适用可抵扣进项的税率6%的增值税，有机会把税收降得比原来营业税5%还要低。如果没有足够进项发票的情况下，仍然可以选择采用简易计税方法适用5%的税率，这实际上与营业税时代税负基本相同。这项选择权，践行了本轮全面推开营改增试点以来国务院所提出的企业税负“只减不增”的理念。需要指出的是，47号文对外包服务的服务费部分可否开具6%增值税普通发票并没有明示（虽然可以从文字推断出来），国税部门应该会出相关“解答”释明，希望结果诚如笔者所料。
3、彻底解决了代收代缴部分款项缴税和开票的问题，消除了行业忧虑。通知明确了代发工资、代缴社保公积金部分款项可实行“差额纳税”，即不计入征税范围。同时明确了这部分可开具“增值税普通发票”，技术上解决了开票问题，人力资源公司的会计们也不用再担心“开收据如何让客户接受”之类的问题了。而且，对于代收代缴金额，既然实行“差额纳税”，不计入销售额，自然不缴税了。
三、本轮“营改增”扩容对劳动派遣、人力资源外包服务行业的影响。
可以大胆预测：劳务派遣服务行业已经穷途末路，取而代之的外包服务将迎来行业大发展。
今年3月1日实施的《劳务派遣暂行规定》限定派遣工比例不得超过10%，已经使劳务派遣行业困难重重，本次营改增更是没给劳务派遣行业任何红利。
看来中国式的劳务派遣已经毫无前途可言。无论劳务派遣公司还是用工单位，之前纯粹转嫁政策法律风险的劳务派遣方式，已经难以为续。用人单位和劳务派遣公司面临两种选择：要么将其转为代发工资代缴社保等简单服务外包方式，要么转型为完全的业务外包模式。
这一切也意味着：靠政策躺着赚钱的时代终将一去不复返了。人力资源服务行业将完全市场化、专业化。在市场上立于不败之地的，唯有具备行业丰富资源，能够满足客户真实需求，效率更高且更具专业化服务能力的人力资源服务公司。
作者：叶小培
盈科外服创始合伙人
2016年5月4日
附：财政部、国税总局《关于进一步明确全面推开营改增试点有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知》财税〔2016〕47号
关于进一步明确全面推开营改增试点
有关劳务派遣服务、收费公路通行费抵扣等政策的通知
财税〔2016〕47号
各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：
经研究，现将营改增试点期间劳务派遣服务等政策补充通知如下：
一、劳务派遣服务政策
一般纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照一般计税方法计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以按照《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）的有关规定，以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。
选择差额纳税的纳税人，向用工单位收取用于支付给劳务派遣员工工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金的费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
劳务派遣服务，是指劳务派遣公司为了满足用工单位对于各类灵活用工的需求，将员工派遣至用工单位，接受用工单位管理并为其工作的服务。
二、收费公路通行费抵扣及征收政策
（一）2016年5月1日至7月31日，一般纳税人支付的道路、桥、闸通行费，暂凭取得的通行费发票（不含财政票据，下同）上注明的收费金额按照下列公式计算可抵扣的进项税额：
高速公路通行费可抵扣进项税额=高速公路通行费发票上注明的金额÷（1+3%）×3%
一级公路、二级公路、桥、闸通行费可抵扣进项税额=一级公路、二级公路、桥、闸通行费发票上注明的金额÷（1+5%）×5%
通行费，是指有关单位依法或者依规设立并收取的过路、过桥和过闸费用。
（二）一般纳税人收取试点前开工的一级公路、二级公路、桥、闸通行费，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。
试点前开工，是指相关施工许可证注明的合同开工日期在2016年4月30日前。
三、其他政策
（一）纳税人提供人力资源外包服务，按照经纪代理服务缴纳增值税，其销售额不包括受客户单位委托代为向客户单位员工发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金。向委托方收取并代为发放的工资和代理缴纳的社会保险、住房公积金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
一般纳税人提供人力资源外包服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。
（二）纳税人以经营租赁方式将土地出租给他人使用，按照不动产经营租赁服务缴纳增值税。
纳税人转让2016年4月30日前取得的土地使用权，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去取得该土地使用权的原价后的余额为销售额，按照5%的征收率计算缴纳增值税。
（三）一般纳税人2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁服务，可以选择适用简易计税方法，按照5%的征收率计算缴纳增值税。
（四）一般纳税人提供管道运输服务和有形动产融资租赁服务，按照《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2013〕106号）第二条有关规定适用的增值税实际税负超过3%部分即征即退政策，在2016年1月1日至4月30日期间继续执行。
四、本通知规定的内容，除另有规定执行时间外，自2016年5月1日起执行。
财政部 国家税务总局
2016年4月30日
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