税务 | 运用税务政策，纳税额抵减有窍门，你知道吗？

　　（一）个人所得税与企业所得税之间的“低纳高抵”

　　1.工资薪金的“低纳高抵”

　　目前我国企业员工工资薪金执行3%到45%的税率，起征点为3500元，合理工资薪金可以全部在企业所得税税前扣除，较之于25%、20%或15%的企业所得税税率，其间存在“低纳高抵”的区间范围。

　　假设工资薪金个人所得税与企业所得税平衡公式为：（x-3500）×y=x×25%其中x表示工资薪金所得金额，y表示该金额的工资薪金所适用的个税税率。我们分别测试如下：

　　（1）在企业所得税税率为25%条件下，发放工资薪金为67300元，个人所得税税率为35%时，平衡公式有唯一解。

　　或者说，企业所得税税率为25%，发放工资薪金小于67300元，企业代扣代缴的个人所得税都小于企业可以抵扣的所得税，可以起到“低纳高抵”的作用。

　　（2）在企业所得税税率为20%条件下，发放工资薪金为37600元，个人所得税税率为25%时，平衡公式有唯一解。或者说，企业所得税税率为20%，发放工资薪金小于37600元，企业代扣代缴的个人所得税都小于企业可以抵扣的所得税，可以起到“低纳高抵”的作用。

　　（3）在企业所得税税率为15%条件下，发放工资薪金为18800元，个人所得税税率为25%时，平衡公式有唯一解。

　　或者说，企业所得税税率为15%，发放工资薪金小于18800元，企业代扣代缴的个人所得税都小于企业可以抵扣的所得税，可以起到“低纳高抵”的作用。

　　在25%、20%和15%三档企业所得税税率下，发放月工资的平衡点依次为67300元、37600元和18800元。在这些平衡点下发放工资薪金，都会起到“低纳高抵”的作用。其他所得税税率下的平衡点，要分别测试。

　　若工资发放额为个人所得税的免征额即3500元，则会达到“不纳就抵”的效果。

　　2.劳务报酬的“低纳高抵”

　　依据现行税法，企业发放的劳务报酬可以全部在企业所得税税前扣除。

　　目前我国劳务报酬实行超额累进税率，共分三档：扣除费用后的劳务报酬，在20000元（含）以下，按20%征收；在20000元以上50000元（含）以下，按30%征收，速算扣除数为2000元；在50000元以上，按40%征收，速算扣除数为7000元。劳务报酬的费用扣除规定是：4000元以下扣除800元，4000元以上扣除20%。

　　而我国企业所得税最高税率为25%，这其中也存在“低纳高抵”的问题。我们分别讨论其平衡点如下：

　　（1）企业所得税税率为25%时“低纳高抵”平衡点

　　这要分两种情况来探讨。一是在企业所得税税率为25%时，劳务报酬只交纳个人所得税；二是在企业所得税税率为25%时，劳务报酬除了交纳个人所得税，还涉及营业税等税款。

　　1）企业所得税与个人所得税的平衡点我们将这个平衡点（劳务报酬发放额）设为X，其平衡公式为：

　　X×企业所得税税率=（X－X×20%）×适应税率－速算扣除数

　　将25%的企业所得税税率、40%的个人所得税税率及7000元速算扣除数，代入平衡公式测算，求得：X=100000。

　　因此，在25%的企业所得税税率条件下，劳务报酬的发放额小于100000元时，交纳的个人所得税小于抵冲的企业所得税，会产生“低纳高抵”作用。

　　2）企业所得税与个人所得税和营业税的平衡点

　　特殊劳务报酬所得涉及营业税。根据《财政部国家税务总局关于个人提供非有形商品推销、代理等服务取得收入征收营业税和个人所得税有关问题的通知》（财税字[1997]103号）第二条规定：“非本企业雇员为企业提供非有形商品推销、代理等服务活动取得的佣金、奖励和劳务费等名目的收入，无论该收入采用何种计取方法和支付方式，均应计入个人从事服务业应税劳务的营业额，按照《中华人民共和国营业税暂行条例》及其实施细则和其他有关规定计算征收营业税；上述收入扣除已交纳的营业税税款后，应计入个人的劳务报酬所得。按照《中华人民共和国个人所得税法》及其实施条例和其他有关规定计算征收个人所得税。”

　　考虑到的营业税及其附加（税率合计为5.5%），我们将平衡公式修改为：X×企业所得税税率=（X－5.5%X）×（1-20%）×适应税率－速算扣除数将25%的企业所得税税率、40%的个人所得税税率及7000元速算扣除数，代入平衡公式测算，求得：X=62893.08。

　　在25%的企业所得税税率条件下，考虑到5.5%的营业税及其附加，当X或特殊劳务报酬发放额小于62893.08元时，交纳的个人所得税加上营业税及其附加，抵冲企业所得税，会产生“低纳高抵”作用。

　　3）企业所得税税率为20%时“低纳高抵”平衡点

　　在企业所得税税率为20%时，我们只考虑劳务报酬交纳个人所得税这种情况。

　　我们将这个平衡点（劳务报酬发放额）设为X，其平衡公式为：X×企业所得税税率=（X－X×20%）×适应税率－速算扣除数

　　将20%的企业所得税税率、30%的个人所得税税率及2000元速算扣除数，代入平衡公式测算，求得：X=50000。

　　在20%的企业所得税税率条件下，X为50000元或特殊发放劳务报酬小于50000元时，交纳的个人所得税抵冲企业所得税，会产生“低纳高抵”作用。

　　综上所述，企业所得税税率为25%时，发放劳务报酬的平衡点为10万元；若考虑营业税因素，发放特殊劳务报酬的平衡点为62893.08元。企业所得税税率为20%时，发放劳务报酬的平衡点则为5万元。在平衡点下发放劳务报酬，都能起到“低纳高抵”的作用。

　　3.劳务发票的“低纳高抵”

　　企业支付给个人的劳动报酬，因为个人没有发票，所以要由税务部门代开劳务发票。税务部门代开时，要收取营业税、城建税、教育费附加、个人所得税等等税款，但一般执行的是综合征收率；全国各地不尽相同，但税点大都在10%以下，有的地区只有4.5%。这种无限制的劳务发票进入企业账务，就可以抵扣25%的企业所得税。打个比方，若支出1000元劳务报酬，当地税点为4.5%，开具劳务发票时交纳45元的税款，但1000元进入税前，可以抵扣250元的企业所得税。

　　（二）增值税与土地增值税的“低纳高抵”

　　我国增值税的最高税率为17%，对最高税率为60%的土地增值税来说，也存在“低纳高抵”的政策空间。假如某房地产开发企业，其开发过程需要很多材料，若在进料环节成立一家材料公司，把材料加价卖给开发商，就加价部分交纳17%的增值税，而最高可以抵消60%（最低为30%）的土地增值税，也会产生“低纳高抵”的作用。二同一税种之间的“低纳高抵”同一税种之间的“低纳高抵”主要表现在增值税这个税种上。目前我国一般计算方法下的增值税税率主要有17%、13%、11%和6%四档，那低档税率企业从高档税率企业取得的进项税额，都属于“低纳高抵”现象。

　　（一）交通运输企业“低纳高抵”案例分析

　　一般纳税人交通运输企业执行11%的增值税税率，与17%和13%两档高税率存在“低纳高抵”空间。

　　1.与17%税率存在的“低纳高抵”空间

　　交通运输企业取得的收入按11%计算销项税额，但其购进工业产品，可取得17%的进项税额，其间存在6个点的“低纳高抵”空间。比如某交通运输企业取得收入1000000元，发生销项税额110000元；若该企业购进配件1000000元，会取得进项税额170000元。这之间，进项税额就大于销项税额60000元。或者说，运输企业取得收入1000000元，发生销项税额110000元；但只要购进配件647058.82（110000÷17%）元，就能取得110000元的进项税额。

　　对交通运输企业来说，17%增值税税率的购进支出占其收入的64.71%（647058.82÷1000000×100%），该购进的进项税额就可以抵消其收入的销项税额。

　　2.与13%税率存在的“低纳高抵”空间

　　执行11%税率的交通运输企业与13%的税率之间存在2个点的“低纳高抵”空间。2009年增值税全国转型后，财政部和国家税务总局依据条例规定，将增值税13%低税率的适用范围调整到21类货物。其中“图书、报纸、杂志”等项目与交通运输业相关。比如某交通运输企业取得收入100000元，发生销项税额11000元；若该企业订购专业图书杂志100000元，会取得进项税额13000元。这之间，进项税额就大于销项税额2000元。或者说，运输企业取得收入100000元，发生销项税额11000元；但只要购进专业图书杂志84615.38（11000÷13%）元，就能取得11000元的进项税额。

　　对交通运输企业来说，13%增值税税率的购进支出占其收入的84.62%（84615.38÷100000×100%），该购进的进项税额就可以抵消其收入的销项税额。

　　（二）现代服务企业“低纳高抵”案例分析

　　一般纳税人现代服务企业执行6%的增值税税率，与17%、13%和11%三档高税率存在“低纳高抵”空间。

　　1.与17%税率存在的“低纳高抵”空间

　　现代服务企业取得的收入按6%计算销项税额，但其购进工业产品，可取得17%的进项税额，这就存在11个点的“低纳高抵”空间。比如某现代服务企业取得收入1000000元，发生销项税额60000元；若该企业购进办公设备1000000元，会取得进项税额170000元。这之间，进项税额就大于销项税额110000元。或者说，企业取得收入1000000元，发生销项税额60000元；但只要购进办公设备352941.18（60000÷17%）元，就能取得60000元的进项税额。

　　对现代服务企业来说，17%增值税税率的购进支出占其收入的35.29%（352941.18÷1000000×100%），该购进的进项税额就可以抵消其收入的销项税额。

　　2.与13%税率存在的“低纳高抵”空间

　　执行6%税率的现代服务企业与13%的税率之间存在7个点的“低纳高抵”空间。适用增值税13%税率的21类货物中，与现代服务业相关的有“图书、报纸、杂志”等项目。比如某现代服务企业取得收入100000元，发生销项税额6000元；若该企业订购专业图书杂志100000元，会取得进项税额13000元。这之间，进项税额就大于销项税额7000元。或者说，现代服务企业取得收入100000元，发生销项税额6000元；但只要购进专业图书杂志46153.85（6000÷13%）元，就能取得6000元的进项税额。

　　对现代服务企业来说，13%增值税税率的购进支出占其收入的46.15%（46153.85÷100000×100%），该购进的进项税额就可以抵消其收入的销项税额。

　　3.与11%税率存在的“低纳高抵”空间

　　执行6%税率的现代服务企业与11%的税率之间存在5个点的“低纳高抵”空间。目前“营改增”适用11%税率的只有交通运输企业。比如某现代服务企业取得收入100000元，发生销项税额6000元；若该企业向某交通运输企业支付运费100000元，会取得进项税额11000元。这之间，进项税额就大于销项税额5000元。或者说，现代服务企业取得收入100000元，发生销项税额6000元；但只要支付运费54545.45（6000÷11%）元，就能取得6000元的进项税额。

　　对现代服务企业来说，11%增值税税率的购进支出占其收入的54.55%（54545.45÷100000×100%），该购进的进项税额就可以抵消其收入的销项税额。

　　（三）农产品购进的“低纳高抵”

　　执行13%税率的涉农企业，取得17%的进项税额，可以达到“低纳高抵”的效果。除此之外，涉农企业购进初级农产品，可以按照采购价格的13%提取进项税金，这其中也存在“低纳高抵”的问题。比如某企业购进粮食100万元，提取13%的进项税金，购进成本为87万元。假设该批粮食以113万元含税销售价格卖出，其中销售收入为100万元，销项税金为13万元，那么此时企业的进项税金和销项税金相等。也就是说，113万元的含税价格或100万元的不含税价格是一个临界点，低于这个点卖出，企业的进项税金就大于销项税金，产生“低纳高抵”现象。

　　依据现行增值税政策，企业购进货物支付进项税金，是没有附加税的；但在交纳增值税的环节，则要依据交纳的增值税税额，交纳7%的城市建设维护税和3%的教育费附加，有些地方还要交纳2%的地方附加。这加在一起就是12%的额外税负。是以进项税金，具有抵减这12%附加税的功能，即1元进项税额可以抵减1.12元的税款。

　　我们分析、研究“低纳高抵”问题的目的有二：一是如实告诉企业“低纳高抵”的政策空间，促进企业善加应用，依法减轻税负，也可把那些偷逃税款的企业从“邪道”拉回“正道”上来；二是促进国家税收政策部门，积极研究税收对策，尽快把政策调整到位。