战略成本管理 ——传统成本管理的颠覆者（下）

严格来讲，战略成本管理主要是一种管理思想，而不是具体的成本计量工具方法，因此，其在实际应用中，需要与其他成本管理方法进行结合，以实现对成本的量化管理。在实践中，战略成本管理可以与所有成本管理方法相结合，但结合当前应用情况和成本管理的发展趋势，与战略成本管理相结合的方法主要有三类，即目标成本法、作业成本法以及目标成本法与作业成本法的整合运用。

1.与目标成本法的结合

目标成本是指企业在新产品开发设计过程中,为了实现目标利润而必须达到的成本目标值。目标成本=竞争性价格-期望利润。目标成本法的核心工作就是制定目标成本,并且通过各种方法不断地改进产品与工序设计,以最终使得产品的设计成本小于或等于其目标成本。

制造企业和计算机软件开发企业在其产品设计阶段就必须运用成本和市场因素，确定包含产品换代周期特点在内的数量和种类。基于功能/成本权衡分析的目标成本法可以有效地降低产品设计阶段被锁定的80%左右的产品成本。丰田、奔驰、英特尔、康柏等均是目标成本法的成功实践者。多数企业发现，单靠成本领先或差异化去获取竞争优势较为困难，必须依靠价格和功能两方面去竞争。

在增加功能和较高成本之间进行权衡，目标成本法不失为一种非常有用的方法。

2.与作业成本法的结合

旨在改变传统成本会计的作业成本法适应了新制造环境，提出了新的核算观念和管理方法，是企业管理和成本核算的一次突破。作业成本法以作业为中心，根据作业资源耗费的情况将资源成本分配到作业中，继而根据产品和服务所耗用的作业量，将成本分配到产品和服务。

美国管理会计学会自上世纪90年代以来，一直调查了解美国企业实施作业成本管理的情况。数据表明，实施和采纳作业成本管理的企业从90年代初期的11%，中期已经上升到49%，而到现在已经超过70%。这些企业将作业成本管理用于战略决策和作业分析等方面，取得了明显的成效。

3.目标成本法与作业成本法的整合运用

作业成本管理与目标成本管理在内容上有一定的交叉，但各有各的侧重点。目标成本管理突出“成本源流管理”的重要性；作业成本管理在准确计算经营成本的基础上，突出了在作业层面上进行战术成本管理。作业成本管理和目标成本管理的区别表现出了一种天然的互补性。

目标成本管理与作业成本管理相结合，就是以作业成本计算为基础，以目标成本为导向，以价值链分析为主线进行成本管理。其具体内容为：从企业战略管理出发确定部门目标成本，通过部门目标成本指标的层层分解落实到作业层来控制作业成本，用作业成本分析、考核的结果来修正目标成本，使目标成本管理与作业成本管理形成一个闭环系统，以满足企业成本管理不断完善的要求，从而保持企业在市场竞争中的成本优势。

战略成本管理自上世纪80年代由英国学者提出后，在西方国家已经发展得比较成熟，在企业获得了大量应用。然而，在我国，战略成本管理这一先进的管理方法无论在理论上还是应用上都发展缓慢。

从理论上看，我国对战略成本管理的理论研究还处在起步阶段，目前研究大多局限于方法型介绍和先进方法的应用分析，参考文献主要是国外，尤其是美国和日本的研究成果。我国战略成本管理的理论及方法不成熟，与其成功应用相关的调研几乎没有，与管理会计的其他领域一样，国内战略成本管理的理论研究已经滞后于实践发展。

从应用上看，尽管我国一些企业有意无意地吸收了战略成本管理思想，但与战略成本管理在国外的广泛应用相比，我国企业对战略成本管理的应用还较少，应用率不高，成功应用者就更少。究其原因，一是尚未与不断变化的外部经济环境相适应；二是短期利益至上、战略意识淡薄、价值链观念缺失；三是受技术水平的制约；四是管理基础差、人才不足，不具备推行战略成本管理的条件；五是理论研究滞后，拖累了实践发展。

未来企业的竞争就是基于成本的战略的竞争。随着中国经济转型阶段的开启、信息技术的迅猛发展、创新商业模式的层出不穷，企业间的竞争将日趋剧烈，管理更趋前置化发展。这将进一步考验企业管理者的综合决策能力和运营的前瞻性。对于企业而言，应用战略成本管理，充分发挥自身优势，利用上下游价值链资源，关注重点成因分析，形成战略步骤，无疑将是中国企业成本管理的大势所趋。