集团企业合并财务报表：税会差异被忽略，涉税处理难准确
合并财务报表与税会差异概述
合并财务报表反映母公司及其全部子公司组成的企业集团整体的财务状况、经营成果和现金流量。依据《企业会计准则第33号——合并财务报表》，母公司对被投资企业拥有控制权（如持股超50%或实质控制）的，应编制合并报表；特殊行业确不宜合并的，可不合并但需一并报送财务报表。实务中，部分上市公司未审慎处理内部交易，导致合并报表项目失真。
案例：合并财务报表未考虑税会差异
上市公司Z公司为集团母公司，A、B、C、D公司为其全资子公司，E公司为C公司全资子公司。2024年6月，Z公司将B公司100%股权投入A公司；同期将D公司100%股权划转至C公司；2025年2月，C公司再将D公司100%股权划转至E公司。
Z公司认为上述均为集团内部交易，在合并层面应全额抵销，故长期股权投资按成本确认转让收入，合并利润表中当期所得税与递延所得税均按零核算。
披露数据显示：Z公司对B公司长期股权投资账面价值与计税基础均为1000万元，B公司公允价值4000万元；对D公司同样为1000万元账面与计税基础，公允价值3000万元；集团适用企业所得税税率25%。
忽视税会差异对合并利润表的影响
Z公司未区分会计处理与税务处理，忽略税会差异对合并利润表的影响，既引发2024年度企业所得税申报风险，亦存在虚增会计净利润隐患。
根据《企业会计准则第33号》，母公司在编制合并报表时须将整个集团视作统一会计主体，对内部交易影响予以抵销，真实反映整体财务状况与经营成果。而合并利润表中的所得税费用=当期所得税+递延所得税，其中：
- 当期所得税=应纳税所得额×税率，依据税法计算；
- 递延所得税源于会计利润与应纳税所得额之间的暂时性差异：应纳税暂时性差异确认递延所得税负债（正数），可抵扣暂时性差异确认递延所得税资产（负数）。
换言之，尽管内部交易在会计上不确认损益，但在合并利润表中仍须按税法规定计算应纳税所得额，并将税会差异计入递延所得税科目。
递延纳税政策影响当期所得额
Z公司将B公司股权投入A公司属于非货币性资产投资。根据财税〔2014〕116号文，居民企业以非货币性资产对外投资，应按评估公允价值确认转让所得；符合条件的，可在不超过5年内分期均匀计入各年度应纳税所得额。
若A公司不享受递延纳税优惠，则Z公司2024年合并报表中应确认当期所得税=（4000－1000）×25%=750万元；
若选择3年分期，则2024年确认当期所得税250万元，剩余500万元形成应纳税暂时性差异，对应递延所得税=500万元，合计所得税费用仍为750万元。
股权未满12个月被连续划转：按公允价值确认所得
Z公司将D公司股权划转至C公司后不足12个月，即由C公司再次划转至E公司。根据国家税务总局公告2015年第40号，100%直接控制企业间股权划转适用特殊性税务处理的前提之一是划入方12个月内不改变实质性经营活动——连续划转导致该条件不满足，故视为视同销售，须按公允价值确认所得。
因此，Z公司2024年合并报表中应确认当期所得税=（3000－1000）×25%=500万元。
若已有充分证据表明集团未来将以3000万元公允价值对外转让D公司股权，则形成可抵扣暂时性差异，需确认递延所得税资产－500万元，所得税费用合计为0；否则不确认递延所得税，当期所得税500万元将直接减少2024年会计净利润。
