陈傢悦 云南凌云律师事务所
前言
Preface
在建设工程合同中，税率的约定看似只是一个数字，实则牵一发而动全身。一个约定不明的条款，足以引发一场耗时费力的结算纠纷。本文将结合真实案例，深度剖析工程项目中的税率构成，并厘清“约定增值税”与“约定综合税率”在司法实践中的关键区别。
一
案情回顾
某大型园区建设项目发包人为A公司，总承包方B公司在投标文件中承诺：“本合同工程款执行综合税率9.9%，若遇国家税率调整，按税务局新规执行。结算方式：采用税后综合单价进行结算。”《建设工程施工合同》中未明确工程款税费如何承担，仅约定总承包方B公司向发包方A公司提供符合国家规定的、税率不低于9%的增值税专用发票。项目竣工结算时，双方对工程款计算基础产生巨大分歧：
● 发包人A公司主张：投标文件承诺了增值税率不低于9%，且国家现行建筑业增值税率即为9%。因此，工程款应按税率9%计算和支付。
● 总承包方B公司主张：合同明确约定了“综合税率9.9%”，这是双方在缔约时的真实意思表示，结算时应按9.9%计算工程款。这0.9%的差异包含了附加税费等综合税负。
由于争议金额高达数百万元，双方最终诉至法院。
二
律师深度分析：本案工程项目中的税率究竟是多少？
要理清本案工程项目中的税率究竟是多少，我们首先必须明确我国工程项目中复杂的税制结构。
核心税种：增值税
根据《财政部、税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2016〕36号）以及后续的《财政部税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（海关总署公告2019年第39号）文件，自2019年4月1日起，将建筑服务一般计税方法的税率由10%下调至9%。这是本案中发包人A公司主张的核心法律依据。
建筑业增值税税率体系复杂，不同业务适用不同税率：
● 核心建筑服务的主力税率9%
9%是建筑业最常用的税率，在建筑业中应用广泛，覆盖各类核心建筑服务，只要是一般纳税人采用一般计税方法，基本都适用这一档。具体包括：建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰；线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。举例：常见的住宅建设、商业综合体施工、桥梁道路修建等工程服务，都是典型的9%税率适用场景。
另外，还有机械"湿租"业务（"湿租"就是出租方不仅提供建筑机械，还配备操作人员，相当于提供"带人的设备服务"，归为建筑服务范畴，同样适用9%税率。）
● 货物销售与特定设备租赁税率13%
在建筑业中，13%税率主要针对两类业务。一类是货物销售，比如销售钢材、水泥、各类建筑设备等，一般纳税人适用13%税率。因为这些业务本质属于货物买卖范畴，和普通贸易企业销售货物的税率一致。举例：建材公司销售门窗、建筑企业单独销售剩余钢材。另一类是设备干租业务，"干租"就是只出租建筑机械设备，不配备操作人员，这种情况同样适用13%税率。举例：出租挖掘机但不派操作人员，就按13%开票。
● 建筑相关现代服务税率6%
一般纳税人提供建筑相关的现代服务，适用6%税率。具体包括工程设计、工程勘察、工程监理、工程造价咨询等服务，这些服务主要依赖专业技术和知识，而非体力施工，属于"现代服务业"范畴。举例：建筑设计院提供的工程设计服务、工程咨询公司的可行性研究报告。
● 简易计税与小规模纳税人征收率3%
针对部分特殊建筑业务，如清包工工程、甲供工程、建筑工程老项目，以水泥为原料生产的商品混凝土，小规模纳税人提供建筑服务，适用3%征收率。（有优惠政策的除外）
“综合税率”增加了哪些内容？
● “综合税率”并非一个法定的税种，而是行业内对项目整体税负水平的一个估算值或俗称。它通常是在增值税的基础上，加上以增值税为计税依据的附加税费构成。
● 典型的“综合税率”计算如下：增值税：9%，城市建设维护税：增值税额的7%（纳税人所在地在市区的税率），教育费附加：增值税额的3%，地方教育附加：增值税额的2%。即综合税负率 ≈ 9% + 9% × (7%+3%+2%) = 9% + 9% × 12% = 10.08%
● 由此可见，本案中约定的 9.9%是一个非常接近实际综合税负率的行业惯例数字。它反映的是B公司承接此项目预计要承担的全部流转税负，而不仅仅是增值税。
三
本案核心争议焦点
约定“增值税率”与“综合税率”的法律效果有何不同？这是决定本案胜负的关键。两者在合同中的法律意义截然不同：
● 约定“提供不低于9%的增值税发票”
这是一个开票义务和资质承诺。它意味着B公司承诺自己是一般纳税人，并能提供合法有效的9%税率的增值税专用发票，以确保A公司可以足额抵扣进项税。它并不直接决定含税工程款的总金额。
● 约定“执行综合税率9.9%”并采用“税后综合单价”
这是一个价格确定条款。在“税后综合单价”的结算方式下，“综合税率”被用来反推含税合同总价。其商业逻辑是：发包人支付的总价款，意图覆盖总承包方完成工程的全部成本和税负。计算公式通常为：含税工程款 = 不含税工程款 × (1 + 综合税率)。
在本案中，合同同时出现了这两种约定，但它们的层级和目的不同。 法院在审理此类案件时，会遵循《民法典》关于合同解释的规定：
1.探究双方的真实意思表示。
2.结合合同的整体上下文进行解释。
3.当建设工程施工合同与投标文件不一致时，通常以投标文件为准。但更重要的是，会探寻哪个条款更直接地体现了“价格”这一合同核心要素。
四
律师观点
本团队律师认为，总承包方B公司的主张更符合双方真实意思表示，即按综合税率9.9%结算工程款。
理由如下：
“综合税率9.9%”是直接的价格构成条款
● 在明确约定“税后综合单价”和“综合税率9.9%”的背景下，这个9.9%是确定合同价款的基础，是双方商业谈判的结果。它本质上不是一项税负，而是将预估的总税负内化入了合同价格。
投标承诺不构成对价格条款的变更
● B公司承诺“开具不低于9%的增值税发票”，完全履行了其开票义务。9%是国家法定税率，而9.9%是双方约定的价税计算系数。前者是守法承诺，后者是商业定价，二者并行不悖。A公司既取得了9%税率的进项发票用于抵扣，也应按约定的9.9%系数支付对价。
符合行业惯例和公平原则
● 建筑业众所周知，企业承担的实际税负远不止9%的增值税。如果仅按9%结算，意味着B公司需要自行承担附加税费，这与其“税后综合单价”的报价基础相悖，有违公平。法院会倾向于认为，双方约定9.9%的本意，正是为了将这部分附加税负明确包含在合同总价中，以避免结算争议。
五
给发包人与总承包方的风险防范建议
对发包人而言
● 在合同谈判时，务必理解“综合税率”的含义。如果意图让总承包方承担全部税负，应在合同中明确“合同总价为含税包干价，总承包方需自行承担所有因本项目产生的税费”。
● 避免在合同中同时使用“综合税率”和“税后价”等模糊表述，而应直接约定“合同含税总价为X元，增值税适用税率为9%”。
对总承包方而言
● 在投标和缔约时，应明确、清晰地书面解释报价所依据的税率标准。像本案中B公司这样，将“综合税率9.9%”写入合同，是极为关键的风险控制措施。
● 确保投标文件、中标通知书、施工合同等所有文件在税率和价格条款上表述一致，避免出现相互矛盾的陈述。
结语
Conclusion
本案看似税率之争，实为合同解释与商业利益之争。本案深刻地警示我们，合同条款的拟定必须精准、无歧义。在工程结算中，一个百分点的差异背后是巨大的经济利益。对于“税”的约定，绝不能停留在“开发票”的层面，而必须深入到“定价机制”的核心，方能防患于未然。
本文作者
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