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摘要：
在中国境内无住所的个人，其个人所得税居民个人的身份是依据在一个纳税年度内在中国境内的的居住天数进行判定，但在该纳税年度未达到规定天数时，该个人尚不属于居民个人，而居民个人和非居民个人的个人所得税税收待遇差异较大，由此产生了一个问题：需要先按照非居民个人身份计征其个税，待达到条件时再重新按照居民个人身份进行追溯调整吗？以上问题即本文讨论的，个人所得税非居民个人的判定与征管产生了时间上的错位。
一、非居民个人的判定标准
《中华人民共和国个人所得税法》：
“第一条 在中国境内有住所，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。居民个人从中国境内和境外取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。
在中国境内无住所又不居住，或者无住所而一个纳税年度内在中国境内居住累计不满一百八十三天的个人，为非居民个人。非居民个人从中国境内取得的所得，依照本法规定缴纳个人所得税。
纳税年度，自公历一月一日起至十二月三十一日止”。
小结：
1、居民个人判定两个标准：
在中国境内有住所——在中国境内有住所，是指因户籍、家庭、经济利益关系而在中国境内习惯性居住。
在中国境内无住所——一个纳税年度内在中国境内居住累计满一百八十三天的个人，为居民个人。
本文主要讨论在中国境内无住所的个人。
2、183天按照纳税年度计算：
需要注意，此处所述满183天，是指在一个纳税年度内居住满183天，而不是跨年度连续计算。
例1：
美籍个人Michael在中国境内无住所，于2019年10月—2020年4月在中国境内居住工作，在此期间取得了工资薪金所得，虽然Michael连续在中国境内居住超过183天，但其在2019年与2020年均未构成中国居民个人。
二、居民个人与非居民个人
取得综合所得不同税收待遇
1、年度汇算清缴：
●非居民个人取得综合所得，不需汇算清缴；
●居民个人取得综合所得需要年度汇算清缴（符合条件）；
2、工资薪金所得预扣预缴（代扣代缴）：
●非居民个人：
扣缴义务人向非居民个人支付工资、薪金所得，按月代扣代缴个人所得税，以每月收入额减除费用五千元后的余额为应纳税所得额，适用按月换算后的非居民个人月度税率表（《个人所得税税率表三》）计算应纳税额；
●居民个人：
扣缴义务人向居民个人支付工资、薪金所得时，应当按照累计预扣法计算预扣税款，并按月办理全员全额扣缴申报。每期预扣预缴的税额计算方式如下：
本期应预扣预缴税额=（累计收入-累计免税收入-累计减除费用-累计专项扣除-累计专项附加扣除-累计依法确定的其他扣除）×预扣率-速算扣除数)-累计减免税额-累计已预扣预缴税额，适用《个人所得税预扣率表一》（级距与预扣率同年度综合所得税率表）
3、劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得：
●非居民个人：
非居民个人的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，以每次收入额为应纳税所得额，适用按月换算后的非居民个人月度税率表（《个人所得税税率表三》）计算应纳税额。其中，劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以收入减除百分之二十的费用后的余额为收入额。稿酬所得的收入额减按百分之七十计算。
●居民个人：
扣缴义务人向居民个人支付劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，按次或者按月预扣预缴个人所得税。具体预扣预缴方法如下：
劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以收入减除费用后的余额为收入额。其中，稿酬所得的收入额减按百分之七十计算。
减除费用：劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；每次收入四千元以上的，减除费用按百分之二十计算。
应纳税所得额：劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得，以每次收入额为预扣预缴应纳税所得额。
劳务报酬所得适用百分之二十至百分之四十的超额累进预扣率（见附件2《个人所得税预扣率表二》），稿酬所得、特许权使用费所得适用百分之二十的比例预扣率。
小结：
从以上条款我们得知，非居民个人与居民个人的个人所得税计征在汇算清缴与预扣预缴（代扣代缴）环节均有较大差异，比如支付非居民个人工资、薪金所得在代扣代缴时，只能减除基本费用5000，即使该非居民个人在中国境内缴纳了专项扣除（三险一金），或者产生了可以扣除的专项附加扣除及其他可以扣除的项目，均不得扣除后计算个税。
三、错位及解决建议
在中国境内无住所的个人，其个人所得税居民个人的身份是依据在一个纳税年度内在中国境内的的居住天数进行判定，但在该纳税年度中未达到规定天数时，该个人尚不属于居民个人，而居民个人和非居民个人的个人所得税税收待遇差异较大，那么此时产生了一个问题：需要先按照非居民个人身份计征其个税，待达到条件时再重新按照居民个人身份进行汇算吗？
个人认为这在征管上非常不具有操作性，尤其是对常年在中国境内居住的无住所的个人，每年都按照该套流程操作一遍吗？笔者对此怀有深深的疑问。
该流程举例如下：
例2：
美籍个人Michael在2019年3月1日到中国境内税丰公司任职，预计在年底回国。在3月份办理了相关证件（就业许可等），并在税务机关办理税务登记，并根据相关规定为其缴纳了社保，个人缴纳部分为2000元。同时符合条件的各项附加扣除是3000元。
但在2019年3月Michael不符合居民个人的条件，只能按照非居民个人进行个税申报，假设当月税丰公司向其发放工资5万元，计算当月代扣代缴个人所得税时，只能扣除5000元的基本减除费用。
到了9月份，Michael在中国境内居住时间超过了183天，符合居民个人的条件，按照居民个人申报，将其从代扣代缴改为工资薪金所得的汇算清缴方式，对其之前的申报应进行追溯调整。
例3：
美籍个人Michael自2017年起一直在中国境内税丰公司任职并在境内工作，在2019年年初，虽然预计在中国境内居住将会超过183天，但是在年初仍然要按照非居民个人进行申报（如上所述，居民个人判定根据年度进行），达到时间要求后再进行调整。
建议：
笔者认为，以上操作非常繁琐且可能造成大量调整，因此建议是否可按照以下方案进行处理：
如果预定在一个纳税年度中在中国境内居住超过183天的，可暂按照居民个人进行计算并申报个人所得税，如果该年度内最终未超过183天的，再行调整，离境时清税；
如果预定在一个纳税年度中在中国境内居住不能超过183天的，暂按照非居民个人进行计算并申报个人所得税，如果该年度内最终超过183天的，再行调整清税；
上述方案虽然也可能会造成后期调整，但可在最大程度上降低了调整的强度，尤其对于常年在中国境内居住工作的在中国无住所的个人，极大减少了每年都可能进行调整的频率。
参照以下文件（该文件表述的情形与本文不同，只是参考其预定居住时间的精神）
《国家税务总局关于在中国境内无住所的个人取得工资薪金所得纳税义务问题的通知》（国税发[1994]148号）
上述个人每月应纳的税款应按税法法规的期限申报缴纳。其中，取得的工资薪金所得是由境外雇主支付并且不是由中国境内机构负担的个人，事先可预定在一个纳税年度中连续或累计居住超过90日或在税收协定法规的期间中连续或累计居住超过183日的，其每月应纳的税款应按税法法规期限申报纳税；对事先不能预定在一个纳税年度或税收协定法规的有关期间中连续或累计居住超过90日或183日的，可以待达到90日或183日后的次月7日内，就其以前月份应纳的税款一并申报缴纳。
以上，是笔者个人观点，如诸位老师有更好的观点和建议，欢迎积极沟通交流。
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垲语税丰
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