与其坐立不安，不如静心学习。陇上税语给大家拜年了！
先来和大家分享一个我觉得特别有意思的公告，常林股份（证券代码：600710）在2015年8-9月份先后发布2015-037和2015-045号公告。内容就不粘公告了，我简单描述一下。
2003 年 8 月，常林股份与现代重工出资成立了现代江苏，比例分别为 40%、60%。2007 年 11 月，现代重工将持有的对现代江苏的 60%的股权全部转让给其独资企业现代中国，最终形成了上图的股权结构。
现代江苏被当地税务局特别纳税调整调查后，自行申报了 2006 年、2007 年、2011 年特别纳税调整应纳所得额3.48亿元，补缴了相应的企业所得税 6294万元（含利息 512万元），以上特别纳税调整涉及的企业所得税已被现代江苏确认为2014 年度所得税费用。
上市公司常林股份虽然为小股东，但其认为，现代重工利用其对现代江苏的实际控制地位，通过向现代江苏销售液压挖掘机零部件等关联交易进行转让定价，进而转移利润，损害了现代江苏的利益。为此，常林股份通过仲裁手段要求现代重工和现代中国将关联交易转移的利润返还现代江苏，以维护其少数股东的权益。
虽然最终结果是其他企业从常林股份手中通过重组交换了现代江苏的股份，并且常林股份最终撤诉（2017-015号公告）。但是从税收角度讲，与常林股份的诉求一样，调整的利润是否需要返回进行后续的税收处理，这就是特别纳税调整的二次调整。
那么什么是二次调整呢？依据《跨国企业与税务机关转让定价指南（2017）》“初次转让定价调整不仅引起相应调整,从税务角度看,初次转让定价调整及其相应调整还改变了跨国企业集团应税利润的分配。但是,调整无法改变一个事实,即调整所反映的超额利润与当遵循独立交易原则进行受控交易时应产生的利润不一致。为了使实际利润分配与转让定价初次调整保持一致,一些提议进行转让定价调整的国家,会在其国内法下主张一个推定交易(二次交易),从而将初次调整导致的超额利润视同为已经转换成另一种形式,并相应征税。”
举个简单的例子，一个100%外资公司注销清算，未分配利润500万，应该缴纳50万预提所得税。但是税务局发现其和关联方发生了不公允的关联交易，还要特别纳税调整利润1000万，在缴纳了250万企业所得税后，剩下的750万利润是否应该再缴纳75万的预提所得税呢？
这就形成了两难的局面，一方面如果不二次调整，那么等于鼓励企业进行进攻型税收筹划，即使被调整了最终还是会少纳税，只赢不输；另一方面，如果二次调整，那么会涉及到调整范围可能会扩大化，比如利息的资本化费用化、不同投资实体的股息红利的传递确认等等，可能会使调整工作极为繁琐甚至无法进行。
因此，《OECD税收协定范本》第9条第2款的注释指出,第9条并不涉及二次调整。所以,它既不禁止也不要求税务机关进行二次调整。
一些已经采取二次调整的国家,也向受到初次调整的纳税人提供另外一个选择,以使其避免二次调整。即由该纳税人要求其所属的跨国企业集团向其返还超额利润,从而使纳税人的会计记录与初次调整的结果一致，避免繁琐的后续问题。
但是我国目前对国际税收的调整没有明确规定二次调整，所以常林股份想让现代重工返还利润可能很困难。
不过虽然没有规定二次调整，但是在对一些典型的进攻型税收筹划，我国税法还是有一定再次调整的手段。
例如，企业所得税最常见的税率型优惠政策高新技术企业和西部大开发都要求销售规定范围内的产品要占总收入的一定比例。于是有些企业就通过关联交易来提高范围内产品价格或者降低范围外产品价格，以达到享受优惠政策的标准。
这种情况如果仅仅调整销售企业的利润而不是调整收入额来影响优惠政策，那么等于是该企业的税收筹划已经成功了，部分交易的补税可能仅占全部减免税政策税收优惠的小部分。
但是依据《中华人民共和国企业所得税法》“第四十一条企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。企业与其关联方共同开发、受让无形资产，或者共同提供、接受劳务发生的成本，在计算应纳税所得额时应当按照独立交易原则进行分摊。”的规定，税务机关可以对企业的收入进行调整，从而击破企业的整个避税筹划。
如果跳出企业所得税的限制，还可以有很多跨税种的避税手段，例如：房地产企业通过关联交易高价采购一些建材、装修材料、电气设备等等来逃避土地增值税，或者房屋租赁企业通过支付高额的物业费来抵减租金来规避房产税等等。
经常有人误解认为特别纳税调整仅仅只能调整企业所得税，实际上特别纳税调整对其他税种也可以进行相应的调整。根本依据为《中华人民共和国税收征收管理法》“第三十六条 企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用;不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用,而减少其应纳税的收入或者所得额的,税务机关有权进行合理调整。”
同时《 国家税务总局关于发布<特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法>的公告》（国家税务总局公告2017年第6号）也规定“第三十八条 实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。”该文件的附件《特别纳税调整自行缴纳税款表》中也可以就税种进行选择，证明特别纳税调整不仅仅是对企业所得税的调整，对多税种都可以进行调整。
总之，企业的税收筹划水平日益提高，很多筹划并不仅仅是只为减少企业当期的企业所得税，可能会有很多更深的筹划。税务机关也应该不被一些固有的观念所固化，应以击穿整个税收筹划链条为目的，而不仅仅是浅尝辄止的对一些表面现象进行调整，对深层次的真正目的视而不见。
