约定“税费转嫁”条款后，纳税人是否毫无风险？

对纳税义务人而言，在合同中约定税费转嫁条款后，并非意味着毫无风险。如果合同相对人未按合同约定履行纳税义务，其自身的法定纳税义务并不免除，需先向税务机关缴纳税款，再依合同约定向相对方进行追偿。

对合同相对方而言，在承诺承担税费之前，应详细了解交易项目涉及的税种及金额，在其财务可承受能力内约定税费承担，避免在合同中约定类似“一切税费自行承担”条款。

审理法院：贵州省六盘水市中级人民法院

案号：（2019）黔02民终57号

案由：建设工程施工合同纠纷

镇政府将刘官镇生态移民居住区建设工程（以下简称移民工程）进行招标，并发出《拦标价确认表》，确定该工程主体工程拦标价为1198元/平方米，并明确该拦标价不含税。龙达公司向镇政府作出《竞标报价函》，报价金额为1150元/平方米。

2013年9月26日，双方签订《建设工程施工合同》，镇政府将移民工程发包给龙达公司进行施工。合同中对相关事宜进行了约定，其中第五条约定，涉案工程的税金由镇政府自行缴纳，不得从龙达公司的工程款中扣除。

因双方工程款支付问题产生争议，龙达公司于2017年5月另案起诉至法院向镇政府主张工程款尾款。法院审理后，支持了龙达公司的诉请。该判决生效后，双方于2017年11月30日签订《结算协议》，内容为：支付完毕该工程款后，双方不再有债权纠纷和民事纠纷。

2018年1月16日，税务机关向龙达公司作出《责令限期改正通知书》，认定龙达公司未按规定的申报期限、申报内容如实办理纳税申报，不缴或者少缴应纳税款，并限龙达公司在2018年1月22日前办理纳税事宜，逾期缴费则给予处罚。

2018年2月12日，龙达公司向税务机关缴纳了税款245万元，税务机关向龙达公司出具税收完税证明。随后，龙达公司依据《建设工程施工合同》中约定的纳税义务转嫁条款提起诉讼，要求镇政府承担该笔税款245万元。

其一，《建设工程施工合同》中纳税义务转嫁条款的约定是否因违反法律强制性规定而无效？

其二，龙达公司缴纳的税款245万元能否向镇政府追偿？

龙达公司认为：双方在《建设工程施工合同》中对税费承担问题的约定仅改变了税费承担主体，并未免除由此产生的纳税义务，也不会导致税款减少，故在其缴纳税款后，可按合同约定向镇政府主张权利。

镇政府认为：龙达公司系涉案工程的法定纳税义务人，缴纳税款系其法定义务，双方通过合同约定将其法定纳税义务转嫁他人，违反了《合同法》第五十二条的强制性规定，故税费转嫁条款无效。

法院认为：双方签订的《建设工程施工合同》是双方的真实意思表示，该合同中第五条内容是对税收由谁负担进行约定。双方的该项约定未改变纳税主体，也未免除由此产生的纳税义务，且不会导致缴纳税款金额减少，该约定并未违反我国税收管理方面的法律法规的规定，合法有效。

关于争议焦点一：《建设工程施工合同》中纳税义务转嫁条款的约定是否因违反法律强制性规定而无效？

1.《合同法》第四条规定“当事人依法享有自愿订立合同的权利，任何单位和个人不得非法干预”。

2.《合同法》第五十二条规定“有下列情形之一的，合同无效：（一）一方以欺诈、胁迫的手段订立合同，损害国家利益；（二）恶意串通，损害国家、集体或者第三人利益；（三）以合法形式掩盖非法目的；（四）损害社会公共利益；（五）违反法律、行政法规的强制性规定”。

3.《税收征管法》第四条规定“法律、行政法规规定负有纳税义务的单位和个人为纳税人。纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款”。

虽然我国税法关于纳税人的规定是强制性的，但《建设工程施工合同》所约定改变的内容并不是纳税人，而是负税人。纳税人和负税人是两个不同的概念。

纳税人，是指税法上规定的直接负有纳税义务的单位和个人。而负税人是指税收的最终负担者，即实际负担税款的经济主体。且税法并未明确规禁止纳税义务人与合同相对人约定，由纳税义务人以外的人缴纳税款。

4.根据上述法律规定，如约定税款承担条款系双方协商同意且没有造成第三方利益损失或其他非法目的，则不属于《合同法》第五十二条规定的无效情形。

关于争议焦点二：龙达公司缴纳的税款245万元能否向镇政府追偿？

1.双方于2013年9月26日签订的《建设工程施工合同》系其真实意思表示，合同第五条明确约定“本工程款不含任何税金，工程款项所产生的税金由镇政府自行缴纳，不得从龙达公司工程款中扣除”。

虽然我国税收管理方面的法律法规对于各种税收的征收均明确规定了纳税义务人，但并未禁止纳税义务人与合同相对人约定税费的实际承担主体，且该约定并未逃避法律规定的纳税义务，未违反法律法规的强制性规定，也未损害国家、集体或第三人利益，不存在《合同法》第五十二条规定的无效情形，故双方应按合同约定解决税费承担争议。

2.该《结算协议》是双方因工程款结算纠纷另案起诉，经法院作出判决后签订，是为解决工程款的支付问题而签订。其中虽约定双方不再有债权纠纷和民事纠纷，但在签订该协议时龙达公司尚未缴纳税款，税款金额并不确定，且并未对税款的承担问题作另行约定。

在签订协议后，龙达公司缴纳税款前一日，镇政府向税务机关出具《情况说明》，主动认可涉案工程税款自行承担，该情况说明证明双方签订协议后，镇政府仍然认可双方在工程税款方面还存在争议，故镇政府辩解双方已就税款的缴纳一并在结算协议中协商一致的理由不能成立。

一些涉及个人所得税的税收规范性文件已经默认了税费转嫁条款的合法性。

如《国家税务总局关于雇主为其雇员负担个人所得税税款计征问题的通知》（国税发[1996]199号）、《国家税务总局关于明确单位或个人为纳税义务人的劳动报酬所得代付税款计算公式的通知》（国税发[1996]161号）等文件均间接承认雇主为其雇员负担个人所得税税款的合法性。

因此，当事人对税费承担的约定若建立在协商一致的基础上，并未违反法律、法规的强制性规定，合同相对方以税费转嫁条款违反法律强制性规定而主张无效的辩解无事实和法律依据。