根据国家税务总局第69号公告，纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。质押金、保证金在竣工验收时已经满足建筑服务收入确认条件，需要确认收入，但没有满足纳税义务发生时间，需要将增值税计入“待转销项税额”明细科目。
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增值税税会处理差异，满足收入确认条件
一定产生纳税义务吗？
一、施工企业建筑服务的内容
建筑服务，是指各类建筑物、构筑物及其附属设施的建造、修缮、装饰，线路、管道、设备、设施等的安装以及其他工程作业的业务活动。包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务。
特殊建筑服务：
1.一级土地开发。
纳税人从事一级土地开发取得的收入，按照提供建筑服务缴纳增值税。（北京、安徽解答）
2．设计、采购、施工（EPC、交钥匙工程）。
建筑企业受业主委托，按照合同约定承包工程建设项目的设计、采购、施工、试运行等全过程或若干阶段的EPC工程项目，应按建筑服务征收增值税。（深圳解答，不敢恭维）
二、建筑服务收入的内容，根据《企业会计准则第15号-建造合同》规定：
（一）建造合同收入应当包括下列内容：
1．合同规定的初始收入；
2．因合同变更、索赔、奖励等形成的收入。
（1）合同变更，是指客户为改变合同规定的作业内容而提出的调整。合同变更款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：a、客户能够认可因变更而增加的收入；b、该收入能够可靠地计量。
（2）索赔款，是指因客户或第三方的原因造成的、向客户或第三方收取的、用以补偿不包括在合同造价中成本的款项。索赔款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：a、根据谈判情况，预计对方能够同意该项索赔；b、对方同意接受的金额能够可靠地计量。
（3）奖励款，是指工程达到或超过规定的标准，客户同意支付的额外款项。奖励款同时满足下列条件的，才能构成合同收入：a、根据合同目前完成情况，足以判断工程进度和工程质量能够达到或超过规定的标准；b、奖励金额能够可靠地计量。
（二）合同收入的确认
1．在资产负债表日，建造合同的结果能够可靠估计的，应当根据完工百分比法确认合同收入。完工百分比法，是指根据合同完工进度确认收入的方法。
2．固定造价合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：a、合同总收入能够可靠地计量；b、与合同相关的经济利益很可能流入企业；c、实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量；d、合同完工进度和为完成合同尚需发生的成本能够可靠地确定。
3．成本加成合同的结果能够可靠估计，是指同时满足下列条件：a、与合同相关的经济利益很可能流入企业；b、实际发生的合同成本能够清楚地区分和可靠地计量。
4．企业确定合同完工进度可以选用下列方法：a、累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例。b、已经完成的合同工作量占合同预计总工作量的比例。c、实际测定的完工进度。
5．在资产负债表日，应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入。
6．当期完成的建造合同，应当按照实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入.
7．建造合同的结果不能可靠估计的，应当分别下列情况处理：a、合同成本能够收回的，合同收入根据能够收回的实际合同成本予以确认，合同成本在其发生的当期确认为合同费用。b、合同成本不可能收回的，在发生时立即确认为合同费用，不确认合同收入。
三、建筑服务增值税纳税义务发生时间
（一）一般规定：
1．纳税人发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；（注：收讫销售款项，是指纳税人销售建筑服务过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为建筑服务完成的当天。）。此种情形与开票无关，最好与开票同步，根据开票情况填入：开具发票、未开发票栏次。
2．先开具发票的，为开具发票的当天。此种情形属于提前开具发票，填入开具发票栏次。
（二）特殊规定：
1．预收款方式：纳税人提供建筑服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。最好与开票同步。
2．视同销售：纳税人发生视同销售建筑服务的（注：纳税人向其他单位或者个人无偿提供建筑服务，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外），其纳税义务发生时间为建筑服务完成的当天。最好与开票同步。
3．质押金、保证金：纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。最好与开票同步，收入确认与纳税义务发生时间不同步。
四、纳税人跨县（市、区）提供建筑服务预缴税款
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，应按照纳税义务发生时间和计税方法，向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款，向机构所在地主管国税机关申报纳税。
纳税人应按照工程项目分别计算应预缴税款，分别预缴。
纳税人跨县（市、区）提供建筑服务，在向建筑服务发生地主管国税机关预缴税款时，需填报《增值税预缴税款表》，并出示以下资料：a、与发包方签订的建筑合同复印件（加盖纳税人公章）；b、与分包方签订的分包合同复印件（加盖纳税人公章）；c、从分包方取得的发票复印件（加盖纳税人公章）。注：不需要提供原件。
五、进一步探讨
施工企业的纳税义务发生时间以最早发生的为准，只要满足任何一种情形就产生纳税义务。
以下对大家关注的几个问题做进一步探讨。
Q1:甲方批复计量工程进度款时施工企业是否发生纳税义务？
答：何博士认为，没有发生纳税义务，税法并没有把工程计量单作为“销售款项的凭据”，甲方批复计量并不一定付款，只有待实际付款时才发生纳税义务。
Q2:如何理解书面合同确定的付款日期？
答：何博士认为，包括两种情形，一是书面合同中约定的明确的付款日期，如2017年3月10日；二是可以明确推断的具体日期，如计量单签发之日起10日内付款，竣工验收后1年内付款等。
Q3:施工合同中明确约定了甲方付款日期，但在该付款日期甲方并未付款或在约定付款日期之后付款，施工企业何时发生纳税义务？
答：何博士认为，书面合同确定的付款日期是纳税义务发生的最晚时间，在约定的付款日期之前付款的，以实际付款时间为准，在约定的付款日期之后付款或者甲方违约未付款的，施工企业均应以书面合同约定的付款日期作为纳税义务发生时间。
六、举例说明
例1 A施工企业与甲公司签订工程承包合同，2017年5月25日，甲公司通知A企业将于近期付款111万元，要求A企业开具增值税发票，A企业当日开具发票111万元，6月16日，A企业收到工程款111万元。
解析：A企业于2017年5月25日发生纳税义务。
例2 A施工企业与乙公司签订工程承包合同，2016年5月18日，乙公司向A企业预付工程款103万元，A企业于5月30日向乙公司开具发票103万元。
解析：A企业于2016年5月18日发生纳税义务。
例3 A施工企业与丙公司签订工程承包合同，工程已开工，2016年6月24日，丙公司批复5月工程进度款1030万元，依据合同约定80%的付款比例，6月30日支付A企业工程款824万元，A企业于7月1日向丙公司开具发票824万元。
解析：A企业于2016年6月30日发生纳税义务。
例4 A施工企业与丁公司签订工程承包合同，书面合同约定，工程款按月度计量，每月计量单签发之后的10日内按照80%的比例支付工程款。2016年7月15日签发的6月计量单显示，A企业6月份完成工程量2060万元，8月10日丁公司向A企业支付进度款1648万元，同日A企业向丁公司开具发票。
解析：A企业于2016年7月25日发生纳税义务。
例5 2016年6月1日，A施工企业与戊公司签订工程承包合同，合同约定，施工期间工程款先由A企业垫付，未标明具体付款日期，2018年5月31日，工程竣工验收。施工期间，戊公司未支付款项，A企业也未向该公司开具发票。
解析：A企业于2018年5月31日发生纳税义务。
例6 2016年6月1日，A施工企业与己公司签订工程承包合同，合同约定，施工期间工程款先由A企业垫付，竣工验收后十年内向A企业支付，2018年5月31日，工程竣工验收。施工期间，己公司未支付款项，A企业也未向该公司开具发票。
解析：A企业最晚于2028年5月31日发生纳税义务，此前如有向甲方开具发票或提前收款情形，以开票或收款时间为纳税义务发生时间。
例7 2016年11月20日，A施工企业与壬公司签订工程承包合同，合同约定工期一年，2017年11月30日，工程竣工验收，合同约定质保金于二年保修期满后支付。2019年12月1日支付质保金且开具发票。保修期内A企业未开具质保金发票，竣工验收后A企业已确认建筑服务收入。
解析：A企业最晚于2019年12月1日发生纳税义务，此前如有向甲方开具发票或提前收款情形，以开票或收款时间为纳税义务发生时间。
七、纳税义务发生时间的意义
纳税义务发生时间是增值税法中最重要的概念之一，准确把握纳税义务发生时间，意义重大。
其一，纳税义务发生时间是开票的依据，发生纳税义务需要向甲方开具发票，未发生纳税义务不需要向甲方开票。如果未发生纳税义务，提前向甲方开票，一方面有虚开的嫌疑，另一方面也会造成纳税义务前移。
其二，纳税义务发生时间是异地施工预缴税款的依据，发生纳税义务，应按规定在建筑服务发生地预缴税款。根据税总17号公告第12条规定，发生纳税义务应预缴而自应当预缴之月起6个月未预缴税款的，由机构所在地主管税务机关依照征管法及相关规定进行处理。
其三，纳税义务发生时间是纳税申报的依据，发生纳税义务，应按规定向机构所在地税务机关进行纳税申报。
其四，纳税义务发生时间是划分老项目营业额和销售额的依据。建筑工程老项目五一之前对应的营业额应该缴纳营业税，五一之后对应的销售额应该缴纳增值税，划分营业额和销售额的依据只能是两个税种的纳税义务发生时间。仔细分析可以发现，施工企业营业税和增值税的纳税义务的发生时间是高度一致的。
其五，纳税义务发生时间是税务稽查的依据，发生纳税义务而未做相应处理，将会面临税务检查风险。
参考依据：36号文、cas15号、13号、17号、53号、69号公告。何博士微信公众号6月2日文章
建筑服务：增值税纳税义务按36号及相关公告处理，增值税会计处理按企业会计准则及增值税会计处理规定办理。
纳税人提供建筑服务，被工程发包方从应支付的工程款中扣押的质押金、保证金，未开具发票的，以纳税人实际收到质押金、保证金的当天为纳税义务发生时间。使得“待转销项税额”明细科目终于有了用武之地。
“待转销项税额”核算一般纳税人销售货建筑服务，已确认相关收入（或利得）但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。
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