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本期就以谷歌公司为例
为大家介绍著名的
“双层爱尔兰-荷兰三明治”全球架构
为方便大家理解，在进入主题之前，我们先来一起看看以下几个关键词。
常设机构
一个企业进行其全部或部分营业的固定场所，包括办公室、分支机构、工厂等，当一个非独立的代理人代表外国的企业从事活动, 即他（她）有权以该企业的名义签署合同，而且习惯性地实施这种权力，这个自然人也可以被认为是常设机构。通常在判断经营所得、营业利润来源时，会用到常设机构这个概念。
转让定价
跨国企业集团内部各关联方之间，在发生业务往来交易时，采用特殊的定价方法，以达到其特殊的商业目的。
避税港
一些税率较低甚至无税率的国家和地区，通常被借以进行所得税或财产税国际避税活动。
外国受控公司
简单理解，可以把外国受控公司看作是跨国公司建立在避税地的子公司。
延迟课税
有些国家规定，本国公司在海外子公司的利润只有汇回母公司时才对其征税，不汇回便不对其征税。此规定使得有些跨国集团将利润长期滞留在外国受控公司的账面上，从而规避母公司所在的高税国的税收。
以上关键词你掌握了吗？
接下来小必与大家一起揭开
“双层爱尔兰-荷兰三明治”架构神秘面纱
谷歌公司“双层爱尔兰-荷兰三明治”架构的主人翁就是以上四家公司，我们一起来看看具体的操作路径。
01 / 转让定价
谷歌公司与GIH签订了许可协议，允许GIH使用谷歌的知识产权，并要求GIH每年向谷歌公司支付一定的使用费。在这份许可协议中，谷歌公司要求得到的特许权使用费很低。
GIH随后又与GIL签订了转授使用许可协议，允许GIL使用谷歌的搜索技术和广告销售平台。由于GIH和GIL在美国税法上可以和母公司汇总纳税，他们之间的特许权使用费支付没有任何税收效果。但是，根据爱尔兰税法，GIL支付的这部分特许权使用费可以作为费用在所得税税前扣除。
后来，为了进一步降低税负，谷歌公司继续优化架构，要求GIL将巨额的使用费通过荷兰的GNH间接支付给管理机构设在百慕大的GIH，从而使自己的利润空间很小，这样还可以规避爱尔兰12.5%的公司所得税。
02 / 使用国际税收协定
① 爱尔兰与美国的税收协定
架构中有个非常有意思的身份问题。按美国的相关规定，由于GIH是根据爱尔兰法律注册的，美国将其视为爱尔兰的税收居民，即对于美国来说，GIH是一家非居民企业。但是爱尔兰对纳税人身份的确定，采用的是单一的实际管理机构标准，即只有实际管理机构在爱尔兰的企业才是爱尔兰企业所得税的纳税人，这意味着，实际管理机构在百慕大的GIH，对爱尔兰来说，也是一家非居民企业。
当GIH和美国母公司发生交易时，GIH可以享受爱尔兰和美国签订的双边税收协定待遇。同时，GIH控制了在爱尔兰从事积极经营业务的GIL，且GIH是被美国母公司控制的，因此，根据爱尔兰的税法规定，GIH和GIL在爱尔兰发生交易时，爱尔兰又将允许GIH享受美国和爱尔兰签订的双边税收协定待遇。
② 爱尔兰与荷兰的税收协定
为了在荷兰少缴公司所得税，GNH将使用费收入的绝大部分支付给了管理地设在百慕大的GIH。而根据荷兰的税法，荷兰对本国居民公司向非居民公司支付特许权使用费免征预提所得税, 爱尔兰与荷兰也有税收协定，荷兰居民公司从爱尔兰居民公司取得的使用费可以免除爱尔兰20%的预提所得税。由此，大笔的特许权使用费最终支付给了GIH。
根据爱尔兰的税法，爱尔兰视GIH为非居民公司，不对GIH从荷兰取得的使用费课征12.5%的所得税。而作为GIH管理机构所在地的百慕大，由于没有公司所得税，所以也不对GIH的使用费收入课征所得税。
03 / 延迟课税
根据美国367条款，一家美国公司将无形资产转让给外国公司，如果价款的收取方式不是确定的，而是要根据该无形资产的生产、使用或处置情况来决定，只要外国公司使用这项无形资产产生了符合条件的收入，美国公司在这些收入实际在外国公司产生当年就应将其并入自己的收入总额在美国纳税。
但是，367条款适用的前提条件是海外公司在取得美国公司授权的无形资产后，不进行任何开发就直接对外销售。而软件产品作为无形资产存在一定的特殊性，可以较轻松地进行进一步开发。因此，367条款对高科技公司软件产品销售的管制很难有效。
所以，在以上架构中，如果谷歌海外子公司不将利润汇回美国母公司，美国将不对其子公司的利润征税，实现了延迟纳税的效果。
通过上述架构与路径，这种所谓的双重爱尔兰公司（Double Irish）和荷兰夹层公司（Dutch Sandwich）的结构，以及利用谷歌公司与GIH签订的使用费转让定价协议，谷歌公司便成功地将自己的税负降到了很低的程度。
这个“双层爱尔兰-荷兰三明治”架构，基本上导致了全球不征税的结果，在现阶段全球经济合作环境下，会面临极大的反避税挑战，BEPS行动计划以及CRS制度就是典型的国际协作反避税产物。本案例中涉及的关联方转让定价、受控外国公司的利润分配和实质经营，将会成为全球各国税局综合挑战合理商业目的的三大重要方面。虽然未来照搬此架构的可能性不大，但部分借鉴，尤其是核心工具的参考，也还是可行的，只是一定要根据实际情况重新慎重安排。
*参考文献*
①http://www.zhihu.com/question/21236876/answer/17614899 知乎论坛
②《审视跨国高科技公司避税行为 完善我国反避税制度》，赵国庆，《国际税收》2013年第2期
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