原创 | 筹资活动涉税风险分析（二） ：债权筹资活动涉税风险分析

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前     言

金融机构借款的税务处理相对简单，小必将通过问答方式总结一下关于这些年遇到的与金融机构借款相关的咨询问题，供大家参考：

金融机构借款的税务处理相对简单，小必将通过问答方式总结一下关于这些年遇到的与金融机构借款相关的咨询问题，供大家参考：

根据《中国银行业保理业务规范》，保理业务是一项以债权人转让其应收账款为前提，集融资、应收账款催收、管理及坏账担保于一体的综合性金融服务。债权人将其应收账款转让给银行，不论是否融资，由银行向其提供下列服务中的至少一项:1、应收账款催收:银行根据应收账款账期,主动或应债权人要求，采取电话、函件、上门催款直至法律手段等对债务人进行催收。2、应收账款管理:银行根据债权人的要求，定期或不定期向其提供关于应收账款的回收情况、逾期账款情况、对账单等各种财务和统计报表，协助其进行应收账款管理。3、坏账担保:债权人与银行签订保理协议后，由银行为债务人核定信用额度，并在核准额度内，对债权人无商业纠纷的应收账款，提供约定的付款担保。

保理服务费是否可以抵扣进项，小必认为如果取得的保理服务费发票，是针对应收账款催收、管理服务，且保理商并非贷款方，则可抵扣进项；否则，难以证明贷款方收取的保理服务费不属于贷款利息性质，实务中一般不得抵扣进项。

根据《中华人民共和国企业所得税法》规定：“第八条 企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。”合理的支出，是指符合生产经营活动常规，应当计入当期损益或者有关资产成本的必要和正常的支出。该企业的保理服务费属于与生产经营活动相关的支出，可于企业所得税税前扣除。

依据企业所得税法实施条例，非金融企业向金融企业借款的利息支出准予扣除。即金融机构借款没有利率等限制，可据实扣除。

依据国家税务总局公告2018年第28号第九条，营改增后金融机构提供贷款服务、直接收费金融服务等金融服务属于增值税应税项目，故接受服务的企业应以发票作为税前扣除凭证。

根据国税函[2009]312号，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，其不属于企业合理的支出，应由企业投资者负担，不得在计算企业应纳税所得额时扣除。具体应结合公司章程，确认是否存在应缴未缴注册资本，如果存在则不能全额扣除，应按规定计算企业不得扣除的借款利息。

税法上关于借款费用的资本化时间未作单独规定，根据国税发〔2009〕31号第二十一条规定“企业为建造开发产品借入资金而发生的符合税收规定的借款费用，可按企业会计准则的规定进行归集和分配，其中属于财务费用性质的借款费用，可直接在税前扣除。”该公司应按照企业会计准则的规定进行归集和分配。

借款费用同时满足下列条件的，才能开始资本化：（一）资产支出已经发生，资产支出包括为购建或者生产符合资本化条件的资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出；（二）借款费用已经发生；（三）为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始。

《企业会计准则第17号——借款费用》第五条

在资本化期间内，每一会计期间的利息（包括折价或溢价的摊销）资本化金额，应当按照下列规定确定：…… （二）为购建或者生产符合资本化条件的资产而占用了一般借款的，企业应当根据累计资产支出超过专门借款部分的资产支出加权平均数乘以所占用一般借款的资本化率，计算确定一般借款应予资本化的利息金额。资本化率应当根据一般借款加权平均利率计算确定。 资本化期间，是指从借款费用开始资本化时点到停止资本化时点的期间，借款费用暂停资本化的期间不包括在内。

《企业会计准则第17号——借款费用》第六条

房地产开发企业，取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。在该情况下，建造的房屋建筑物满足借款费用准则规定的“符合资本化条件的资产”定义。因此，根据借款费用准则，企业应当以包括土地使用权支出的建造成本为基础，确定应予资本化的借款费用金额。

财政部关于借款费用准则实施问答

小必认为该公司实际于2017年6月签署土地合同，故2013年至2017年5月未实际取得土地期间支付的利息不满足“为使资产达到预定可使用或者可销售状态所必要的购建或者生产活动已经开始”，此期间应根据另一在建项目的累计资产支出结合一般借款资本化规定计算借款期间应资本化、费用化的利息金额。

小必认为A公司向金融机构借款未用于自己的生产经营活动，且未确认利息收入，属于“与取得收入无关的其他支出”，不能企业所得税税前扣除。且对于A公司、B公司之间的无偿借款，增值税方面，需要视同销售征收增值税；企业所得税方面，依据《企业所得税法》第四十一条、税收征收管理法第三十六条、征管法实施细则第五十四条，税务机关有权按照合理方法调整。建议A公司、B公司结合财税〔2016〕36号附件3 判定是否可以符合“统借统还”相关规定，由A公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平向B公司收取利息，此利息收入可免征增值税，企业所得税在不超过债资比的情况下可据实扣除。

对于非金融机构的借款，除存在跟向金融机构借款一样的“资本化和费用化”、“与生产活动相关性”、“贷款方应按照贷款服务缴纳增值税及附加”和“借款方不能抵扣进项”风险外。企业所得税方面，还不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除，并应准备“金融企业的同期同类贷款利率情况说明” 以证明其利息支出的合理性。

根据《实施条例》第三十八条规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。

国家税务总局公告2011年第34号

前期小必已经通过几个经典关联方资金往来税务稽查案例，详尽得总结过关联方（包括关联个人）资金往来涉税分析，已经涵盖了向关联企业借款对于资金借入方和借出方的税务处理，本期不再赘述。

点击下方查看“关联方资金往来涉税分析”。

对于向个人有偿借款，对于个人应按照“贷款服务”缴纳增值税及附加，借款方不能抵扣进项。对于无偿借款，个人无需视同销售。

借款方应按照国税函〔2009〕777号进行税务处理。

一、企业向股东或其他与企业有关联关系的自然人借款的利息支出，应根据《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称税法）第四十六条及《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税[2008]121号）规定的条件，计算企业所得税扣除额。

二、企业向除第一条规定以外的内部职工或其他人员借款的利息支出，其借款情况同时符合以下条件的，其利息支出在不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，根据税法第八条和税法实施条例第二十七条规定，准予扣除。

（一）企业与个人之间的借贷是真实、合法、有效的，并且不具有非法集资目的或其他违反法律、法规的行为；

（二）企业与个人之间签订了借款合同。

有偿借款取得收入应按照“利息、股息、红利所得”项目计算缴纳个人所得税，税率为20％（有核定政策除外）；无偿借款，非关联方目前没有明确的政策要做特别纳税调整，但是依据新个税法第八条，个人与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少本人或者其关联方应纳税额，且无正当理由，税务机关有权按照合理方法进行纳税调整。

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