【案例8-7】大成有限公司为增值税一般纳税人，纳税人识别号为330424050127931796，海关企业代码为4419942048，主要经营批发和零售内销业务，属于出口收汇重点监管企业，依据2013年第30公告的规定在申报免抵退税时必须提供出口收汇凭证[注：《财政部 税务总局关于明确国有农用地出租等增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2020年第2号）规定，本公告自发布之日起施行。纳税人出口货物劳务，发生跨境应税行为，未在规定期限内申报出口退（免）税或者开具《代理出口货物证明》的，在收齐退（免）税凭证及相关电子信息后，即可申报办理出口退（免）税；未在规定期限内收汇或者办理不能收汇手续的，在收汇或者办理不能收汇手续后，即可申报办理退（免）税。本案例时间在上述规定生效之前]。已知出口抵消率征税率为13%，出口退税率为10%，在2019年9月、10月发生如下业务（除特别指明外，银行收汇、手续费忽略不计）。
（一）9月发生业务
• 当月国内销售抗菌素经银行转账取得内销收入2 000 000元，销项税额为260 000元，并开具增值税专用发票。
• 当月购进一批抗菌素原料6 153 845元（不含税）经银行转账，进项税额为800 000元（为了使本案例的计算约等于800 000元，实际为7 999 999.85元），并取得销售企业开具的增值税专用发票。该企业上期留抵税额为0，无免抵退应退税额。
• 当月发生两笔抗菌素出口业务。其中，一笔在9月14日出口，出口货物报关单号为2019091499876543221，出口额为605 000美元（CIF价），其中，国外运保费为5 000美元，在当期收齐了出口货物报关单及信息，并在银行办理了结汇手续，于9月24日结汇，结汇汇率为6.0650，发生银行手续费人民币606.5元。另一笔9月28日出口，出口额为400 000美元（FOB）出口货物报关单号为2019092899876543223，在当期末收齐信息。同时，也未在当期收到国外货款，不符合申报免抵退税的条件，此笔业务不能在10月的增值税纳税申报期内申报免抵退税。已知，9月1日的美元汇率中间价为6.105 3，上述两笔业务外销收入换算成人民币价格分别为3 663 180元[(605 000－5 000)×6.105 3]和2 442 120元（400 000×6.105 3），合计6 105 300元（3 663 180＋2 442 120）元，应抵减出口销售额为6 105 300元。
• 在当月收齐一笔8月12日出口抗菌素的报关单且信息齐全，出口货物报关单号为2019081299876543221，在9月收汇取得了收汇凭证，出口额为500 000美元（FOB）。已知8月1日的美元汇率中间价为6.099 0，该笔在8月出口抗菌素的外销收入换算成人民币价格为3 049 500元（500 000×6.099 0），并在8月底计入外销收入账。同时，填报在所属期8月《增值税纳税申报表（一般纳税人适用）》第7栏的“免抵退税出口销售额”为3 049 500元。由于是9月收齐信息，所以在所属期9月的退（免）税申报期进行了免抵退税申报。
（二）10月发生业务
在10月该公司没有发生的其他内销业务，只对9月出口额400 000美元（FOB）的抗菌素收齐信息并收汇。按照政策规定，在11月的增值税纳税申报期内进行了免抵退税申报。
该企业的会计核算、免抵退税计算及申报操作具体步骤如下。
（三）9月发生业务的处理
• 国内销售抗菌素经银行转账，该企业依据当月开具增值税专用发票确定内销收入，并作会计分录如下：
借：银行存款2 260 000.00
贷：主营业务收入——内销收入 2 000 000.00
应交税费——应交增值税（销项税额）260 000.00
• 当月购进抗菌素原料经银行转账，依据增值税专用发票做账：
借：原材料——抗菌素原料 6 153 845.00
应交税费——应交增值税（进项税额）800 000.00
贷：银行存款6 953 845.00
• 当月发生外销业务，依据开具的出口专用发票（FOB）价换算为人民币进行做账：
（1）9月14日出口的抗菌素，出口额605 000美元为CIF价，其中，国外运保费为5 000美元。实际收到 605 000美元并办理了银行结汇手续，结汇汇率6.0650，结汇时直接扣减银行手续费100美元。
外销收入=（605 000－5 000）×6.105 3=3 663 180（元）。
国外运保费=5 000×6.105 3=30 526.5（元）。
收到外汇换算人民币款项=（605 000－100）×6.065 0=3 668 718.5（元）。
汇兑损益=605 000×（6.105 3－6.065 0）=24 381.5（元）。
其会计分录如下：
借：银行存款3 668 718.50
财务费用——手续费 606.50
财务费用——汇兑损益 24 381.50
贷：主营业务收入——出口收入 3 663 180.00
其他应付款——国外运保费 30 526.50
（2）9月28日出口的抗菌素，出口额400 000美元为FOB，但未在当月收汇，经折合人民币计入外销收入：
外销收入=400 000×6.105 3=2 442 120（元）。
借：应收账款——应收外汇账款（国外客户）2 442 120.00
贷：主营业务收入——出口收入 2 442 120.00
此笔业务应在以后月份出口收汇的当期，冲减应收账款记入“银行存款”科目。
以上9月出口的两笔抗菌素合计外销收入额为6 105 300元（3 663 180+2 442 120）。
• 月末结转内销与外销的主营业务成本（具体核算略）。
• 当月收齐一笔8月12日出口的抗菌素的单证且信息齐全，出口额500 000美元为FOB价，已知8月1日的美元汇率中间牌价为6.099 0，换算成人民币价格为3 049 500元并在8月计入了外销收入。由于该笔500 000美元业务在9月26号收汇，当日结汇汇率6.060 0，则实际收汇的出口额人民币价格为3 030 000元（500 000×6.060 0），应当在当期调整汇兑损益，会计处理如下：
汇兑损益=3 049 500－3 030 000=19 500（元）。
借：银行存款3 030 000.00
财务费用——汇兑损益 19 500.00
贷：应收账款——应收外汇账款 3 049 500.00
• 计算当期应纳税额。
确认当期不得免征和抵扣税额。需要注意的是，由于该公司是出口收汇重点监管企业，当期不得免征和抵扣税额的计算是在当期收齐了出口货物报关单且信息齐全，并在银行办理了货款收汇手续取得了收汇凭证之后才进行确定（含8月出口抗菌素）。经企业通过出口退税管理平台查询相关信息后，确定申报纳税。
（1）当期不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全收汇）×外汇人民币汇率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）=（600 000×6.105 3+500 000×6.099 0）×（13%－10%）=（3 663 180+3 049 500）×3%=201 380.4（元）。
(2)当期应纳税额=当期销项税额-（当期进项税额一当期不得免征和抵扣税额）-[上期留抵税额(增值税纳税申报表主表第13栏)-当期税务机关核准的免、抵、退税额(增值税纳税申报表主表第15栏）=260 000－（800 000－201 380.4）－（0－0）=－338 619.6（元），当期期末留抵税额为338 619.6元。
借：主营业务成本——出口商品 201 380.40
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）201 380.40
• 计算当期免抵退税额。
在10月的增值税纳税申报期内，收齐9月出口货物报关单收齐且信息齐全，并在银行办理了货款收汇手续，取得了两笔抗菌素出口业务（含8月出口的500 000美元的抗菌素）的免抵退税计算。
（1）当期免抵退税额=出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全并收汇）×外汇人民币折合率×出口货物退税率=（600 000×6.105 3+500 000×6.099 0）×10%=（3 663 180+3 049 500）×10%=671 268（元）。
（2）由于当期期末留抵税额338 619.6元<当期免抵退税额671 268元，则当期应退税额=当期免抵税额=当期免抵退税额=338 619.6元。
• 当期免抵退税申报。
在10月的增值税纳税申报期内，从申报系统中录入相关数据，生成电子数据并凭以下报表及凭证进行免抵退税申报（注：无纸化申报企业留存备查）：
（1）主要凭证包括出口货物报关单、出口结汇水单、出口专用发票以及主管税务机关要求提供的其他资料。
（2）主要报表包括《免抵退税申报汇总表》及其附表、《免抵退税申报资料情况表》《生产企业出口货物免抵退税申报明细表》。
• 免抵退税的会计处理。
在10月底，该公司申报的免抵退税经主管税务机关核准后，依据《免抵退税申报汇总表》做账如下：
借：应收出口退税款——增值税 338 619.60
贷：应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）332 648.40
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）671 268.00
• 同时，在月底收到退税款时，做账如下：
借：银行存款338 619.60
贷：应收出口退税款——增值税 338 619.60
（三）10月发生业务的处理
10月该公司没有发生的其他内销业务，只对9月出口额400 000美元（FOB，换算为人民币价格为2 442 120）的抗菌素收齐信息并收汇。所以，在10月的增值税纳税申报期内，按上述步骤进行增值税的税款填报及免抵退税申报，具体步骤及填报操作与9月类同。其当期不得免征和抵扣税额和当期免抵退税额计算及会计处理如下：
• 计算当期不得免征和抵扣税额。
当期不得免征和抵扣税额=出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全并收汇）×外汇人民币折合率×（出口货物适用税率－出口货物退税率）=400 000×6.105 3×（13%－10%）=73 263.6（元）。
• 计算当期应纳税额。
当期应纳税额=当期销项税额－（当期进项税额－当期不得免征和抵扣税额）－（上期留抵税额）[增值税纳税申报表主表第13栏]－当期税务机关核准的免抵、退应退税额[增值税纳税申报表主表第15栏]=（0－73 263.6）－（338 619.6－338 619.6）=73 263.6（元）。
（1）在10月未结转不予退税成本，其会计处理如下：
借：主营业务成本——出口商品 73 263.60
贷：应交税费——应交增值税（进项税额转出）73 263.60
（2）在10月未结转未交增值税，其会计处理如下：
借：应交税费——应交增值税（转出未交增值税）73 263.60
贷：应交税费——未交增值税 73 263.60
（3）11月增值税的税申报期内，申报并缴纳10月应交增值税税额，并作会计处理如下：
借：应交税费——未交增值税 73 263.60
贷：银行存款73 263.60
• 计算当期免抵退税额。
当期免抵退税额=出口货物离岸价（单证收齐且信息齐全并收汇）×外汇人民币折合率×出口货物退税率=400 000×6.105 3×10%=244 212（元）。
由于当期应纳税额73 263.6>0，当期免抵退税额=当期免抵退税额=244 212（元）。
• 11月底，经主管税务机关核准，按《免抵退税申报汇总表》做账如下：
借：应交税费——应交增值税（出口抵减内销产品应纳税额）244 212.00
贷：应交税费——应交增值税（出口退税）244 212.00
• 调整当期汇兑损益。
对在10月收汇的400 000美元的出口抗菌素，在操作中，应注意汇兑损益的调整，假如在10月8日的美元结汇汇率为6.058 0，实际收汇换算成人民币价格为2 423 200元（400 000×6.058 0），原9月计入外销收入的人民币价格为2 442 120元，应在当期调整汇兑损益，会计处理如下：
汇兑损益=2 423 200－2 442 120=－18 920（元）。
借：银行存款2 423 200.00
财务费用——汇兑损益 18 920.00
贷：应收账款——应收外汇账款 2 442 120.00
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