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一、案例详情

中国证监会2020年11月13日发布的《监管规则适用指引－会计类第1号》部分内容如下：

“1-17 区分合同负债和金融负债

根据收入准则和金融工具准则的相关规定，企业已收或应收客户对价而承担的应向客户转让商品的义务构成合同负债；企业承担的不可避免的向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务构成金融负债。

监管实践发现，部分公司向客户授予奖励积分，分摊至奖励积分的合同价款应确认为合同负债还是金融负债的理解存在分歧。现就该事项如何适用上述原则的意见如下：

企业向购买其商品的客户授予奖励积分，客户可以选择使用该积分兑换该企业或其他方销售的商品。客户选择兑换其他方销售的商品时，企业承担向其他方支付相关商品价款的义务。企业授予客户的奖励积分向其提供了一项额外购买选择权，且构成重大权利时，应当作为一项单独的履约义务。企业需要将销售商品收取的价款在销售商品和奖励积分之间按照单独售价的相对比例进行分摊。客户选择使用奖励积分兑换其他方销售的商品时，企业虽然承担了向其他方交付现金的义务，但由于该义务产生于客户购买商品并取得奖励积分的行为，适用收入准则进行会计处理。企业收到的合同价款中，分摊至奖励积分的部分（无论客户未来选择兑换该企业或其他方的商品），应当先确认为合同负债；等到客户选择兑换其他方销售的商品时，企业的积分兑换义务解除，此时公司应将有义务支付给其他方的款项从合同负债重分类为金融负债。”

二、案例解析

1、客户用积分兑换本企业商品属于合同负债，兑换其他方商品属于金融负债

企业向购买其商品的客户授予奖励积分，客户可以用积分兑换企业的商品，则企业具有将来向客户交付商品的义务，该义务符合合同负债的定义。如果客户用积分兑换其他方的商品，则企业不具有向客户交付商品的义务，而是具有向其他方支付商品款项的义务，此时该义务不再符合合同负债的定义，而应计人金融负债。

在实务中，企业在授予客户积分时，无法准确划分客户未来在本企业还是在其他方用积分兑换商品，本次证监会发布的指引中给予的解决方案是，无论客户未来选择兑换该企业还是其他方的商品，企业均应先将收到的合同价款中分摊至奖励积分的部分确认为合同负债，待到客户选择兑换其他方销售的商品时，企业的积分兑换义务解除，此时公司应将有义务支付给其他方的款项从合同负债重分类为金融负债。

2、授予积分企业的账务处理

（1）销售商品赠送积分时：

借：应收账款或银行存款等

贷：主营业务收人

        合同负债－积分

        应交税费－应交增值税（销项税额）

（2）客户用积分兑换本企业商品时：

借：合同负债－积分

贷：主营业务收入

（3）客户用积分兑换其他方的商品时：

借：合同负债－积分

贷：其他应付款－其他方

（4）偿付其他方积分兑换商品款项：

借：其他应付款－其他方

贷：银行存款（或其他应收款等）

3、其他方的账务处理

（1）客户用积分兑换其他方商品时：

借：其他应收款－授予积分企业

贷：主营业务收入

应交税费－应交增值税（销项税额）

（2）收取授予积分企业兑换商品款项：

借：银行存款（或其他应付款等）

贷：其他应收款－授予积分企业