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一、案例详情

2020年3月1日，甲公司与客户乙公司签订合同，向其销售A、B两项商品，合同价款为2000元。合同约定，A商品于合同开始日交付，B商品在一个月之后交付，只有当A、B两项商品全部交付之后，甲公司才有权收取2000元的合同对价。假定A商品和B商品构成两项履约义务，其控制权在交付时转移给客户，分摊至A商品和B商品的交易价格分别为400元和1600元。

上述价格均不包含增值税。

二、案例解析

1、交付A商品应收取的款项计入合同资产

应用指南规定：“合同资产，是指企业已向客户转让商品而有权收取对价的权利，且该权利取决于时间流逝之外的其他因素。

合同资产和应收款项都是企业拥有的有权收取对价的合同权利，二者的区别在于，应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利，即企业仅仅随着时间的流逝即可收款，而合同资产并不是一项无条件收款权，该权利除了时间流逝之外，还取决于其他条件（例如，履行合同中的其他履约义务）才能收取相应的合同对价。因此，与合同资产和应收款项相关的风险是不同的，应收款项仅承担信用风险，而合同资产除信用风险之外，还可能承担其他风险，如履约风险等”。

【提示】：应用指南此处的表述“应收款项代表的是无条件收取合同对价的权利，即企业仅仅随着时间的流逝即可收款”，严格来讲应是“企业仅仅随着时间的流逝即可收款的权利”，如果企业仅仅随着时间的流逝即可收款，则应收账款可能连信用风险也无须承担。

本例中，甲公司将A商品交付给客户之后，与该商品相关的履约义务已经履行。但是需要等到后续交付B商品时，企业才具有无条件收取合同对价的权利，因此，甲公司应当因交付A商品而有权收取的对价400元确认为合同资产，而不是应收账能

2、甲公司账务处理

（1）交付A商品时：

借：合同资产－乙公司452

贷：主营业务收入       400

        应交税费－待转销项税额52(400x13%)

（2）交付B商品时：

借：应收账款－乙公司452

贷：合同资产－乙公司452

借：应交税费－待转销项税额52

贷：应交税费－应交增值税（销项税额）52

借：应收账款－乙公司1808

贷：主营业务收入1 808

        应交税费－应交增值税（销项税额）208(1600x13%)

3、甲公司增值税处理

关于此处增值税的说明：

甲公司在交付A商品控制权时，增值税上发生了应税行为，但是并未收讫销售款项，同时也未取得索取销售款项的凭据（合同约定只有当两项商品全部交付之后，甲公司才有权收取合同对价），暂不确认增值税纳税义务，应在合同约定交付B商品取得无条件收取合同对价的权利时即“取得索取销售款项凭据”时点确认增值税纳税义务。

相关规定如下：《增值税暂行条例》第十九条规定：“增值税纳税义务发生时间：发生应税销售行为，为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天”。

4、上市公司相关公告

某股份有限公司首次公开发行股票并在科创板上市招股说明书部分内容如下：“本公司自2020年1月1日起执行新收入准则。根据准则的规定，本公司仅对在首次执行日尚未完成的合同的累积影响数调整2020年年初留存收益以及财务报表其他相关项目金额，2019年度的财务报表不做调整。执行该准则的主要影响如下：

2020年1月1日：

应收账款：－44 631 317.55

合同资产：44 631 317.55”