一、案例详情
1、分立前后股权结构
分立公司A公司拟采取存续分立的方式，在A公司法人主体资格保持不变继续存续的基础上，存续设立B公司，A公司和B公司业务范围和实际开展的业务相互重叠，分立后A公司实收资本减资450万，B公司注册资本及实收资本为450万，其中A公司股东张三减资150万，股东李四合伙企业减资200万，王五有限公司减资100万。分立前后A公司股权结构如下：
2、分立前后资产分配
被分离公司A公司分立时点经审计的净资产为1400万，其中935万归分立公司B公司，465万归被分立公司A公司，A公司分立时点简易资产负债表如下：
分立后被分立公司A公司的简易模拟资产负债表如下：
分立后分立公司B公司的获得的资产简易模拟资产负债表如下：
分立时B公司承接的7个项目正处于执行过程中，预计应收账款总额1350万，预计应支付的供应商款项500万，已经预付的金额85万，双方约定，将项目整体由A公司移交给B公司执行，其中D项目、F项目的合同签约主体由原来的A公司变更为B公司，由B公司负责合同开票、收款等事项，其他合同主体没有变更，在分立时点A公司将已经收到的款项减去将要支付的款项后，剩余金额支付给B公司，项目后期收款的开票主体为B公司，相关税费等也由B公司承担，A公司将不再参与，分立后分立公司B公司的获得的资产负债详细情况如下，
分立时点，A公司移交的各项目的已收款情况如下，双方约定已经收款金额优先冲减D项目应付账款，剩余的80万款项由A公司直接支付给B公司，截至分立时点，A公司并没有支付给B公司，并且默认不再支付，后期项目的执行也不再干预，B公司无法联系到A公司相关人员：
二、案例需求
1、分立公司B公司在分立时点的账务应该如何处理，有哪些税务风险？
2、分立公司B公司想聘请会计师事务所对分立时点的实收资本进行实缴验资，请问存在哪些问题，是否可以出具验资报告？
三、案例分析政策法律依据
1、企业会计准则
企业会计准则中并未对企业分立的会计处理进行明确规定，根据《企业会计准则-基本准则》第四十三条的规定“企业在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本”。
2、财税〔2009〕59号
根据《财政部 国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕59号）文件：
一、（六）分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支付，实现企业的依法分立。
四、（五）企业分立，当事各方应按下列规定处理：
1、被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。
2、分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。
3、被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。
4、被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。
5、企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
六、（五）企业分立，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按以下规定处理：
1、分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。
2、被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。
3、被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。
4、被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），“新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃“旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：直接将“新股”的计税基础确定为零；或者以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。
四、案例分析
1、分立时点事项本质
被分立公司A公司三位股东将A公司正在执行的未执行完毕履约合同的未来净收益作为分立公司B公司的实收资本出资，该行为包括两步骤；
（1）被分立公司的三位股东“张三”、“李四合伙企业”“王五有限公司”减资
（2）三位股东“张三”、“李四合伙企业”“王五有限公司”利用减资收到的补偿款成立新的分立公司B公司
（3）被分立公司将未变更主体的已收的应收账款减去相应应付账款后的余额支付给分立公司B公司
（4）分立公司变更签约主体继续执行分立合同的后期工程，并开具发票，收款付款
2、减资行为风险
根据财税〔2009〕59号文件，因被分立企业和分立企业的股权结构不一致，所以被分立企业A公司的分立行为是老股东出售股权的行为，被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理，该处理应该包括两种税费：
（1）未执行完业务在未来执行完以后需要缴纳的企业所的税，该企业所的税金额可以根据分立公司后期执行完合同后产生的所的税进行抵减，假设执行完以后净利润为935万（应收1350万+预付85万-应付500万），企业所的税为25%税率，金额为233.75万元。
（2）三位股东减资取得对价视同分配应缴纳的分红税费，即三位股东的原始股成本为1元/股，成本合计450万元，取得对价的公允价值在分立时点为935万元，溢价485万元，三位股东应分不同主体分别缴纳税费，张三缴纳个人所的税，李四合伙企业先分后税，王五有限公司分红不缴纳企业所的税，假设税款为75.44万元，如下表：
因此，除非三位股东在成立分立公司B公司的时候承诺相关税费各自承担，否则本次入资B公司的资产实际金额为：935万-233.75万企业所的税-75.44万分红=625.81万元。
3、A公司不再支付款风险
分立时点，A公司移交的各项目的已收款情况如下，双方约定已经收款金额优先冲减D项目应付账款，剩余的80万款项由A公司直接支付给B公司，截至分立时点，A公司并没有支付给B公司，并且默认不再支付，后期项目的执行也不再干预，那么该80万出资款不应该确认为实缴资本，因此实缴资本为625.81万-80万=545.81万元。
4、B公司未改变签约主体继续执行合同风险
分立时点除D项目，F项目外，其他项目的执行主体依然为A公司，那么后期B公司继续执行过程中开具发票，确认收入的行为属于代开发票行为，属于违法行为，B公司确认收入成本，缴纳增值税和企业所的税行为属于不规范行为，其纳税主体应该为B公司，所以该部分应收账款执行完毕后，本身的违法行为要不冲减以前开具的发票，由A公司重新开具，签订三方代收代付款协议，否则改变合同签约主体，将剩余合同转移给B公司执行。
5、B公司改变签约主体继续执行合同风险
B公司分立后，改变签约主体的D项目，F项目，那么分立时点的这两个项目的未来收益不能作为分立时点的实收资本出资，应视同自己的项目执行，B公司项目执行完毕后产生的未分配利润进行转增股本，此时应该属于先分红后转股本的行为，会多缴纳一笔个人所得税等，如果未分配利润是负数，则不能进行转增股本的行为。
五、案例结论
综上分析，分立时点分立公司B公司不能以分立时点的935万元净资产作为公司成立的实收资本和资本公积，应充分考虑被分立公司A公司三位股东减资涉及的股权出售行为而应该缴纳的个税、企业所得税，还应该考虑将要执行的未来合同所要承担的企业所得税，被分立公司A公司不再支付的应付款，改变签约主体B公司完成项目后未分配利润转增股本需要缴纳的个人所得税，以及未分配利润如果为负数则不能转增股本的情况。
分立时点分立公司B公司进行账务处理时应该将未改变签约主体的项目同时做账应收账款、应付账款和其他应付款三位股东，同时计提应交税费-企业所得税/个人所得税/增值税，当相关项目全部执行完毕后，将其他应付款转入实收资本，对于改变签约主体的项目不做账务处理，在发生业务后进行账务处理，最后当未分配利润为正数时候，再将未分配利润转增股本，同时扣缴个人所得税。
B公司在进行实收资本验资时，应充分考虑以上风险，根据不同情况，按照实际收到的金额和可转增股本的未分配利润金额出具验资报告确认实收资本。