2010年度A公司利用现有的厂房屋顶投资建设3兆瓦屋顶光伏电站，主要使用B公司生产的薄膜太阳能电池组件，截至2011年12月31日，共从B公司采购176.72瓦电池组件，采购单价34.32元，采购金额6,066万元，该项目累计已投资6,564万元。
B公司为A公司全资子公司，主要从事薄膜太阳能电池组件的生产销售。2011年6月开始正式投产。初期投产后，未能达到预计产能，产品单位成本较高，薄膜太阳能电池组件每瓦生产成本为41.79元，根据A公司申请“金太阳示范工程”财政补助资金过程中提供的合同价格为10.50元每瓦（基本与2010年上半年市场晶体硅电池价格相近），实际销售未使用合同价格，实际销售单价为34.32元。B公司实际确认销售给母公司产品收入6,066万元，确认销售亏损1,320万元。
在本案例中，A公司以高于市场价格的采购价格向B公司采购电池组件，由此导致额外的交易差额4,210万元（假设不考虑相关税费，下同）。就B公司而言，根据《企业会计准则第14号——收入（2006年）》第五条“企业应当按照从购货方已收或应收的合同或协议价款确定销售商品收入金额，但已收或者应收的合同或协议价款不公允的除外”的规定，或者《企业会计准则第14号——收入（2017年修订）》中关于“五步法模型”中第三步“确定交易价格”的规定，以及《财政部关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号）等文件中对“权益性交易”识别和会计处理的相关规定，该差额不应确认为B公司的销售商品收入，而是母公司A公司对其的额外资本性投入，B公司应把该4,210万元确认为资本公积。相应地，在母公司A公司的个别报表层面，仅应按照该等电池组件的市场公允价值（10.5元／瓦）计入在建工程成本，而把因实际售价高于公允价值而额外支付给B公司的4,210万元（＝6,066÷34.32×（34.32-10.50））作为对子公司的资本性投入，借记“长期股权投资——B公司”。
就A公司的合并报表层面而言，应当抵销内部销售和内部资本性投入的交易，在合并报表层面上，恢复到按照B公司的实际生产成本（41.79元／瓦）计入在建工程成本。但由于其成本高于同类资产的市场公允价值，这将被视作一项资产减值迹象，应当在期末对该项在建工程（其中电池组件按41.79元／瓦计入）进行减值测试（在减值测试时可以考虑将基本确定可收到的政府补贴款项计入未来现金流量），如果可收回金额低于账面价值的，则应计提减值准备。不能仅仅因为电池组件的成本高于其公允价值，就认为必然在合并报表层面要按照两者的差额确认减值损失，而是要按照《企业会计准则第8号——资产减值》规定的方法确定未来可收回金额（即按照资产公允价值减去处置费用之差和未来使用中的现金流量现值两者中的较高者，未来可收回金额中可包含基本确定可收到的政府补助款项），作为计提减值准备的基础。
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本文来源：中审众环研究
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