A公司通过收购股权并增资的方式，向对B公司投资2,000万元，并取得其37%的股权，同时享有董事会的2/5表决权，对B公司具有重大影响。
根据A公司与B公司原股东和B公司经营团队签订的《对赌协议》、《投资协议》、《股权转让协议》等约定，在2015年-2017年期间，如B公司达成业绩对赌条件，则A公司以1元的名义价格将其所持有的约定份额的B公司股权分别转让给企业经营团队持股平台、企业创始团队、原股东；2018年-2019年期间B公司累计净利润未达到3,000万元，则A公司以1元的名义价格从企业经营团队持股平台回购B公司5%股权；如2020年12月31日B公司未实现上市目标，则A公司有权要求企业经营团队和原股东按10%年利率回购其持有的B公司全部股份（扣除已获取的累计红利）。
2015年和2016年，B公司均完成业绩指标，2017年B公司实际完成部分业绩指标，累计对应的可执行股权转让份额为22%。2019年7月30日，A公司依照协议约定以1元对价转让B公司22%股权。
如上文背景资料所述，A公司对1元价格转让股权应如何处理？
本案例中，A公司对于所签订的系列协议中对手方的不同应当分别考虑：
1、由于企业经营团队持股平台具有股权激励性质，故基于业绩对赌指标实现所对应的，A公司承诺以1元名义金额转让给企业经营团队持股平台的其持有的B公司股权份额，属于股份支付性质，其实质为以标的公司（B公司）自身权益工具结算并由股东（A公司）承担的股份支付。因此，名义金额1元与授予日标的股权的公允价值的差额应确认为股份支付成本。此处A公司作为投资者，为被投资公司承担股份支付费用的行为，应参照《企业会计准则解释第4号》第七条规定进行会计处理。
根据《企业会计准则解释第4号》第七条规定：
七、企业集团内涉及不同企业的股份支付交易应当如何进行会计处理？
答：企业集团（由母公司和其全部子公司构成）内发生的股份支付交易，应当按照以下规定进行会计处理：
（一）结算企业以其本身权益工具结算的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；除此之外，应当作为现金结算的股份支付处理。
结算企业是接受服务企业的投资者的，应当按照授予日权益工具的公允价值或应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的长期股权投资，同时确认资本公积（其他资本公积）或负债。
（二）接受服务企业没有结算义务或授予本企业职工的是其本身权益工具的，应当将该股份支付交易作为权益结算的股份支付处理；接受服务企业具有结算义务且授予本企业职工的是企业集团内其他企业权益工具的，应当将该股份支付交易作为现金结算的股份支付处理。
本解释发布前股份支付交易未按上述规定处理的，应当进行追溯调整，追溯调整不切实可行的除外。
分析如下：
（1）对照《企业会计准则讲解（2010）》第十二章第一节（第181页）所列明的股份支付三项基本特征（企业与职工或其他方之间发生的交易；以获取职工或其他方服务为目的的交易；对价或其定价与企业自身权益工具未来的价值密切相关）分析，本案例完全符合这三项条件：其1元受让股份的对象是员工持股平台；可受让股份的数量与业绩的完成情况直接挂钩；员工通过持股平台受让股份可获得的经济利益与日后被投资公司的股价直接相关。因此，本案例中低价转让给员工持股平台的这部分股份构成股份支付安排。
（2）本案例中的激励对象是被投资公司的管理层，但结算义务并非由被投资公司直接承担，而是通过被投资公司的股东按约定低价向员工持股平台转让股份的方式实现，即低价转出股份的股东为“结算企业”。由于结算标的是被投资公司的股权，故对结算义务方（被审计单位）而言，属于现金结算的股份支付。同时，由于结算义务方是接受服务方（被投资公司）的股东，故应将应承担负债的公允价值确认为对接受服务企业的投资成本，同时确认一项负债。具体账务处理如下：
①在签订1元转让该部分股权的股权转让协议后，确认相关负债和长期股权投资成本（金额为拟转让股权于协议签订日的公允价值减去名义转让价格1元）：借：长期股权投资，贷：其他流动负债
②完成转让时：借：其他流动负债，借：银行存款1元，贷：长期股权投资，贷：投资收益——股权处置损益。
2、基于业绩对赌指标实现所对应的，A公司承诺以1元名义金额转让给原股东的其持有的B公司股权份额，按或有对价处理（以公允价值计量且其变动计入损益的金融负债）。在取得投资之日，根据该日可获得的信息合理、谨慎地估计业绩对赌指标实现的可能性，合理计量其初始公允价值，将其初始公允价值计入投资成本并确认相应的负债，后续每个资产负债表日，对该负债的公允价值进行重新计量，并确认公允价值变动损益；如果该项负债的公允价值下降导致确认公允价值变动收益的，应关注对应的长期股权投资是否需计提减值准备和确认资产减值损失。
3、基于业绩对赌指标实现所对应的，A公司承诺以1元名义金额转让给企业创始团队的其持有的B公司股权份额，应进一步确定其性质。如属于经营奖励，则应确认为职工薪酬；如性质同上述1，则比照1的处理方式处理（但无论如何，都属于股东为被投资公司承担股权激励或职工薪酬费用，对该部分股权的公允价值高于名义转让价格的差额，应作为对被投资公司的资本性投入，增加投资成本）。
4、经上述股权出让后，A公司持股比例大幅下降（低于20%），应结合董事会表决权及实际经营决策情况，重新判断A公司是否对B公司仍然具有重大影响，如果丧失重大影响的，应转为金融资产核算，并按照《企业会计准则第2号——长期股权投资（2014年修订）》第十五条第一款规定进行衔接处理：“投资方因处置部分股权投资等原因丧失了对被投资单位的共同控制或重大影响的，处置后的剩余股权应当改按《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》核算，其在丧失共同控制或重大影响之日的公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。原股权投资因采用权益法核算而确认的其他综合收益，应当在终止采用权益法核算时采用与被投资单位直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理”。
另外，由于按照上述处理方法，处置部分股权后，股权投资的成本反而可能增加，故期末需谨慎地对仍持有的12%股权（金融资产）合理确定公允价值及其变动损益。如果A公司仍在执行2006年版的金融工具准则，且将剩余股权投资作为可供出售权益工具投资核算的，则在期末需考虑其是否存在公允价值之严重或非暂时性下跌等表明已发生减值的客观证据，据此考虑是否需计提减值准备。
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本文来源：中审众环研究
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