A公司与该非同一控制下企业合并及后续转让被购买方股权的交易如下：
1、2015年1月A公司支付8,000万元收购了B公司（交易前为非关联方）100%的股份，合并报表中形成商誉2,800万元。
2、2017年9月，A公司将B公司30%的股权转让给C公司（非关联方），该次股权转让价格为4,800万元。转让后A公司仍持有B公司70%的股权，仍然可以控制B公司。同时，A公司与C公司签订了股权转让补充协议，承诺于2019年3月再一次转让B公司21%的股权，以使C公司获取B公司的控制权。本次转让和承诺未来转让的安排属于一揽子交易。
3、2018年股东A和C同比例对B公司进行增资，A公司增资3,500万元，C公司增资1,500万元，双方对B公司持股比例不变，仍为70%：30%。
4、2019年3月，A公司再一次转让21%的股份给C公司（与2017年的股份转让属于一揽子交易），该次转让价格6,400万元，转让后A公司对B公司持股比例变为49%。当月，各方办妥了股权转让和工商信息变更相关手续，A公司失去了对B公司的控制权，但可对B公司构成重大影响。
B公司在2015年至2019年3月期间，由于主要业务集中于新技术的研发，新产品尚未形成规模化量产，因此账面持续亏损，但市场预期其新技术前景良好，以估值结果为依据确定的交易价格较高。
如上文背景资料所述，A公司分步转让子公司股权至丧失控制权时，过程中及丧失控制权时应如何处理？
1、2017年年9月第一次处置的处理：
A公司个别报表的处理：根据《〈企业会计准则第2号——长期股权投资〉应用指南（2014）》的规定：企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权，如果上述交易属于一揽子交易的，应当将各项交易作为一项处置子公司股权投资并丧失控制权的交易进行会计处理；但是，在丧失控制权之前每一次处置价款与所处置的股权对应得长期股权投资账面价值之间的差额，在个别财务报表中，应当先确认为其他综合收益，到丧失控制权时再一并转入丧失控制权的当期损益。A公司应将本次处置溢价2,400万元（4,800-8,000×30%）计入个别报表的“其他综合收益”，未来在丧失控制权时转入“投资收益”。
A公司合并报表的处理：根据《企业会计准则第33号——合并财务报表（2014年修订）》第五十一条的规定：企业通过多次交易分步处置对子公司股权投资直至丧失控制权的，如果处置对子公司股权投资直至丧失控制权的各项交易属于一揽子交易的，应当将各项交易作为一项处置子公司并丧失控制权的交易进行会计处理；但是，在丧失控制权之前每一次处置价款与处置投资对应的享有该子公司净资产份额的差额，在合并财务报表中应当确认为其他综合收益，在丧失控制权时一并转入丧失控制权当期的损益。A公司应将本次处置溢价计入合并报表的“其他综合收益”，未来在丧失控制权时转入“投资收益”。需注意的是，合并报表中的处置溢价采用本次约定的交易对价4,800万元减去自2015年取得B公司时可辨认各项资产、负债公允价值持续计量至交易日的账面价值与商誉之和的30%来计算（相应地，该次交易后合并报表层面确认的少数股东权益金额需包含原购买日确认的商誉金额的30%）。合并报表中商誉保持不变，仍为2,800万元。但商誉如发生减值，应将减值损失对净利润的影响的70%计入“归属于母公司的净利润”，30%计入“少数股东损益”。
2、2018年股东A和和C同比例对B公司进行增资：
无需特殊处理，A公司个别报表中对B公司的长期股权投资变为9,100万元（8,000－8,000×30%＋3,500）；合并报表层面则新增C公司缴存于B公司的增资款1,500万元，相应增加少数股东权益。
3、2019年年3月第二次处置的处理：
A公司个别报表的处理：需就剩余持有的49%股权视同自2015年取得时即采用权益法核算进行调整。对于2015年1月原取得投资时至2019年3月处置投资（转为权益法核算）之间B公司实现净损益中A公司应享有的49%份额，一方面应当调整长期股权投资的账面价值，同时，对于2015年1月至2018年12月31日期间B公司实现的净损益（扣除已宣告发放的现金股利和利润，如有）中应享有的份额，调整留存收益（分别调整未分配利润和盈余公积），对于2019年1月1日至2019年3月处置投资之日这一期间内B公司实现的净损益中享有的份额，调整当期损益；在B公司其他综合收益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入其他综合收益；除净损益、其他综合收益和利润分配外的其他原因导致B公司其他所有者权益变动中应享有的份额，在调整长期股权投资账面价值的同时，应当计入资本公积（其他资本公积）。
A公司合并报表的处理：由于本次处置后，A公司丧失了对B公司的控制权，因此在合并报表层面应终止确认B公司的全部资产、负债（含商誉）和少数股东权益。根据《企业会计准则第33号——合并财务报表（2014年修订）》第五十条的规定，对于剩余49%股权，应当按照其在丧失控制权日的公允价值进行重新计量。处置股权取得的对价（6,400万元）与剩余股权公允价值之和，减去按70%持股比例计算应享有B公司自2015年1月开始持续计算的净资产的份额之间的差额，计入丧失控制权当期的投资收益，同时冲减全部商誉。与B公司股权投资相关的其他综合收益等，应当在丧失控制权时应当采用与B公司直接处置相关资产或负债相同的基础进行会计处理（因此，在2017年9月第一次处置30%股权时合并报表层面确认的其他综合收益，需在丧失控制权之日转入投资收益）。
需要注意的是：丧失控制权后继续保留重大影响的交易，虽然在原母公司的个别报表和合并报表层面对剩余股权都是按照权益法核算，但两者的核算基础和结果是可能有很大不同的。具体比较如下：
由于B公司的估值较高，通过上述处理，A公司合并报表中的投资收益将远高于个别报表中因该交易而产生的投资收益。因此，在两个层面核算结果出现重大差异时，应注意核对差异原因是否为上述各项。
另外需要注意：
（1）A公司合并报表层面在丧失控制权之日对剩余股权的重新计量损益属于非经常性损益中的“处置非流动资产损益”。
（2）A公司在附注中需按照《公开发行证券的公司信息披露解释性公告第5号——财务报表附注中分步处置对子公司投资至丧失控制权相关信息的披露》（证监会公告[2013]48号）的规定披露相关信息。
（3）A公司合并报表中就按公允价值重新计量后的剩余股权相关长期股权投资的账面价值（丧失控制权之日公允价值）与计税基础（原始取得成本）之间的差额，我们倾向于认为需确认递延所得税负债。具体可参考“问题2-3-32（金融资产转长期股权投资涉及的递延所得税负债的账务处理）”所述原则处理。
（4）由于A公司个别报表对B的长期股权投资视同从2015年取得时即采用权益法核算进行调整，对于2015年1月至2018年12月31日期间B公司实现的净损益（扣除已宣告发放的现金股利和利润，如有）中应享有的份额，调整留存收益（分别调整未分配利润和盈余公积）。该项调整中对期初“盈余公积”的调整，A公司2019年度的合并股东权益变动表中，可通过“所有者权益内部结转——其他”项目进行调整，即减少合并报表层面盈余公积48万元，同时对应增加合并报表层面未分配利润48万元。经过上述“所有者权益内部结转——其他”方式的调整后，个别报表和合并报表层面的盈余公积余额继续保持一致。
本文来源：中审众环研究
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