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案
例
甲公司为某房地产开发集团公司的全资子公司，负责开发A项目。A项目为集团公司2019年1月通过招拍挂取得的土地，2019年2月通过签订三方补充协议，转移给甲公司进行开发，其他开发节点信息如下：
证照（开发节点） |
取证日期 |
立项批复 |
2019年2月 |
建设用地规划许可证 |
2019年3月 |
建设工程规划许可证 |
2019年3月 |
施工证 |
2019年6月 |
预售证 |
2020年1月 |
竣工备案证明 |
2021年6月 |
截至2021年12月31日，甲公司账面累计列支“开发成本-开发间接费-财务费用”2680万元，其中，列支财务顾问费500万。
甲公司借款共有三笔，分别是：银行借款5000万（三年期，年利率4%，2019年3月1日起）、集团间借款3000万（三年期，利率3%，2019年3月1日起）、信托基金借款6000万（三年期，利率8%，2019年3月1日起。经审计机构核查，银行借款利息均有开具发票、集团间借款利息没有开具发票、信托基金利息也没有开具发票。
那么，上述利息支出应该如何处理呢？对各个税种的影响是什么呢？让我们逐一进行分析：
一、增 值 税
（一）银行借款利息、财务顾问费
根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1：“营业税改征增值税试点实施办法”规定，第二十七条，购进贷款服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。
根据财税[2016]36号文件附件2第一条第（四）项第3点：纳税人接受贷款服务向贷款方支付的与该笔贷款直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
虽然进项不能抵扣，但是为了能在所得税前列支扣除，依然要取得发票。
（二）集团间借款利息
按照（一）的政策，集团公司应当开具发票，按6%缴纳贷款服务增值税，同时甲公司不能抵扣。
但是，根据《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕）36号）文件附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》第一条第（十九）项第7点规定，统借统还业务中，企业集团或企业集团中的核心企业以及集团所属财务公司按不高于支付给金融机构的借款利率水平或者支付的债券票面利率水平，向企业集团或者集团内下属单位收取的利息，属于免税利息收入。
统借方向资金使用单位收取的利息，高于支付给金融机构借款利率水平或者支付的债券票面利率水平的，应全额缴纳增值税。
满足上述条件时，集团公司可以开具零税率的增值税普通发票。
（三）信托基金利息
在实务中，信托佣金部分可以取得信托公司开具的发票，如果合同中约定信托机构的服务是为该笔贷款提供相关的投融资顾问和咨询服务，其进项税不能抵扣。如果信托公司提供的是其他代理服务（上述业务之外），那么开具增值税专用发票，进项可以抵扣。而信托利息部分，可能无法取得发票（即使取得发票，也不能抵扣进项）。
二、企 业 所 得 税
（一）银行借款利息
根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条 企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出;（注：银行借款利息扣除的前提是要取得发票）。
另外，应当注意利息支出应当资本化还是费用化的问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十七条 企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。
企业应当严格按照借款的用途、期限、利率区分资本化和费用化的金额，资本化的部分计入开发成本，随同产品完工、销售进行结转扣除。费用化的部分，计入当期损益，当年扣除。本案例中，资本化期间起点要结合三个要点：项目开工、发生工程支出、产生利息费用，而资本化期间的结束时间一般是项目竣工时（2021年6月）。
（二）集团间借款利息
集团间借款利息要扣除的前提，也是取得发票，即使是统借统贷业务，也要开具零税率发票，否则无法扣除。所以本案例中，集团应当给甲公司开具发票。
下文对甲公司取得发票后如何处理，进行阐述：
1、判定利率是否合理：根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条 企业在生产经营活动中发生的下列利息支出，准予扣除：非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。
鉴于目前我国对金融企业利率要求的具体情况，企业在按照合同要求首次支付利息并进行税前扣除时，应提供“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”，以证明其利息支出的合理性。“金融企业的同期同类贷款利率情况说明”中，应包括在签订该借款合同当时，本省任何一家金融企业提供同期同类贷款利率情况。
2、扣除限额问题：根据《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税[2008]121号)：
（1）在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，除符合本通知第二条规定外，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业，为5：1;其他企业，为2：1;
（2）企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的;或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。
这里要特别注意，并不是说关联各方的所得税税率都是25%就代表“企业的实际税负不高于境内关联方”，还应当考虑影响税负的其他问题，比如是否存在转移利息补亏、享受税收优惠等。
（三）信托基金利息
1、支付代理费或者咨询费的部分，能够取得发票，可以扣除。
2、利息部分：根据国家税务总局2011年34号公告规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予税前扣除。信托公司虽然不属于商业银行，但是属于金融机构，所以利息在扣除限额方面较为宽松。
但是由于信托或基金公司支付给投资者利息无法取得发票，信托或基金公司经常以此为由只开具息单，不开具发票，企业无法取得发票就无法税前扣除。
三、土 地 增 值 税
（一）银行借款利息
根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第三条第（一）款规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
这里要注意一点：只有能够资本化的部分才能扣除，故要按照“企业会计准则（第17号）-借款费用”的要求，正确判断资本化期间、确定加权平均资本化率、资金的实际用途（看资金流）。“项目竣工后发生的利息支出”、“贷款来的资金被集团调拨走，没有留在本项目使用”、“非正常停工期间的利息”等，这些都是常见的不能据实扣除的利息支出。
（二）集团间借款利息
根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第三条第（一）款规定，财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
企业集团间往来款的利息，由于不属于金融机构借款，是不能据实扣除的。
但是，企业集团的委托贷款尚有争议，以下展示两种观点：委托贷款，系指由政府部门、企事业单位及个人等委托人提供资金，由贷款人（即受托人）根据委托人确定的贷款对象、用途、金额、期限、利率等代为发放、监督使用并协助收回的贷款。贷款人（受托人）只收取手续费，不承担贷款风险。观点1认为，委托银行贷款也属于银行贷款，企业能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。此时金融机构证明为：委托贷款合同，银行的代收利息单据。观点2认为，委托贷款的实质是非金融机构的贷款（银行没有承担风险，只是代收代付），不符合政策220号文的规定，不能据实扣除。持观点2的税务机关较多，企业须事先沟通确认。
（三）信托基金利息
还是根据《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号）第三条第（一）款规定，信托公司属于金融机构，所以信托利息如果能取得发票，是可以采用据实扣除的方法，但是，据实扣除的金额有限制，即最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。
这里对信托利息是否能取得发票对税款的影响做个小结：
1、不能取得发票：增值税不能抵扣进项；所得税不能税前列支；土增税不能据实扣除；
2、能够取得发票：增值税不能抵扣进项；所得税可以全额扣除；土增税据实扣除（有限额）；
那么，信托利息是否能拿到发票和由谁负担该笔利息的增值税有关，企业应当建立精细测算，判断如果由企业承担了该笔增值税款，能否在其他税种上得到补偿，再与信托公司协商开票问题。
房地产是资金密集型行业，在“房住不炒”的理念形成之前，更有甚者认为商品房就是一种“金融产品”，这都表明了资金在房地产开发过程中举足轻重的作用。在向管理要红利的黑铁时代，咱们财务人更要做好资金利息的管理，建立动态测算，才能对自己适用哪种政策、采用哪种融资方式最有利做到了然于胸，期待通过合理筹划使企业利益最大化。
