案例探讨-也谈“清算”的税务处理- 大数跨境

小磊税税念

2024-02-12

导读：小磊最近和财务小伙伴们交流，发现大家对公司清算这个话题很有兴趣，特别是房地产开发公司，项目开发完成后，由于是多

小磊最近和财务小伙伴们交流，发现大家对公司清算这个话题很有兴趣，特别是房地产开发公司，项目开发完成后，由于是多方股东为了开发一个项目而成立的公司，既定任务实现了，公司也就完成了历史使命，这时候就必然要启动清算了。财务小伙伴们大部分接触的都是正常经营的企业，对清算不甚明了，企业在什么情况下需要清算？清算时具体要做哪些工作？如何确认企业和股东的所得或损失？今天小磊举个案例，结合政策，把清算这件事说个明白。

什么情况下需要清算呢？

按照《财政部国家税务总局关于企业清算业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税〔2009〕60号）第二条规定：下列企业应进行清算的所得税处理：

（一）按《公司法》、《企业破产法》等规定需要进行清算的企业；

（二）企业重组中需要按清算处理的企业。

解读：

（一）按照《公司法》第一百八十条的规定，公司因下列原因解散：1、公司章程规定的营业期限届满或者公司章程规定的其他解散事由出现；2、股东会或者股东大会决议解散；3、因公司合并或者分立需要解散；4、依法被吊销营业执照、责令关闭或者被撤销；5、人民法院依照本法第一百八十二条的规定予以解散。《公司法》第一百八十二条规定公司经营管理发生严重困难，继续存续会使股东利益受到重大损失，通过其他途径不能解决的，持有公司全部股东表决权百分之十以上的股东，可以请求人民法院解散公司。

按照《破产法》第二条规定：企业法人不能清偿到期债务,并且资产不足以清偿全部债务或者明显缺乏清偿能力的,依照本法规定清理债务。（即破产清算）

（二）企业重组清算：是指按照59号文规定需要进行企业清算的情形。这种情况下不需要法律清算，只需要完成税务清算，例如：企业法人转变为个人独资企业、合伙企业等非法人组织；不适用特殊性税务处理的企业合并；不适用特殊性税务处理的企业分立。

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启动清算要做哪些工作呢？

下表以一般清算为例，列示了企业自行清算的工作流程：

组别	序号	工作事项
综合事项	一	解散事由 - 股东决议解散
	二	决定清算组成员
	三	刻制清算组公章
	四	通知已知债权人
	五	发布公告
债权申报与审查	一	接收债权申报并审查债权
债权申报与审查	二	制定债权表
尽职调查	一	公司内部调查
	二	资产及负债状况调查
	三	追收次债务人债务
	四	其他
诉讼及执行	一	梳理公司诉讼、仲裁、执行案件
	二	调查公司正在诉讼案件
	三	次债务人诉讼
资产板块	一	梳理公司资产
	二	选聘审计机构
	三	出具审计报告
清算方案及清算报告	一	制定清算方案
清算方案及清算报告	二	出具清算报告
注销公司登记	一	清税
注销公司登记	二	工商注销

清算所得如何计算呢？

按照财税〔2009〕60号文第四条：企业的全部资产可变现价值或交易价格，减除资产的计税基础、清算费用、相关税费，加上债务清偿损益等后的余额，为清算所得。企业应将整个清算期作为一个独立的纳税年度计算清算所得。

第五条：企业全部资产的可变现价值或交易价格减除清算费用，职工的工资、社会保险费用和法定补偿金，结清清算所得税、以前年度欠税等税款，清偿企业债务，按规定计算可以向所有者分配的剩余资产。被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。被清算企业的股东从被清算企业分得的资产应按可变现价值或实际交易价格确定计税基础。

根据以上政策，税法意义上的清算通常包括两个层面的税务处理：一是在清算过程中对资产负债处置所产生的企业层面的所得税；二是企业将剩余资产分配给股东产生的股东层面的所得税。为了更清晰地解释这个问题，小磊举个例子吧。

案例：甲企业由于经营期限届满，该公司股东大会做出决议终止企业经营，该企业适用税率25%，该企业终止生产经营日的资产负债表如下（单位：万元）：

项目	账面价值	计税基础	可变现价值
资产	4590	5090	5650
负债	5010	5000	4410
实收资本	800
资本公积	400
未分配利润	-1620

甲企业在清算期内支付清算费用100万，职工安置费、补偿金150万，清算相关税费20万、以前年度可弥补亏损300万。

解析：

（一）计算甲企业的清算所得（主体是甲企业）

资产处置损益=资产可变现净值-计税基础

=5650-5090=560（万元）。

负债清偿损益=全部负债清偿金额-负债计税基础

=4410-5000=-590（万元）。（负债清偿产生收益）

甲企业清算所得=资产处置损益+负债清偿损益-清算费用-清算税金+其他所得或支出

=560+590-100-150-20=880（万元）。

甲企业应纳税所得额=清算所得-可弥补亏损=880-300=580（万元）。

甲企业清算产生清算企业所得税=580*25%=145万元。

（二）计算甲企业股东的清算所得（主体是甲企业的股东）

假设甲企业有X和Y两个股东，持股比例分别为60%和40%，初始投资成本分别为720万元和480万元。

甲企业可以向股东分配的剩余财产=资产可变现价值-清算费用-职工工资-社保-法定补偿金-清算税金-清算所得税-以前年度欠税-其他债务

（注：这个公式要体现公司清算时债务的清偿顺序）

=5650-100-150-20-145-4410=825（万元）

由于甲企业未分配利润和盈余公积的合计数为负数，该企业股东分得的剩余财产中没有股息红利所得，因此：

股东X的投资亏损=825*0.60-720=-225（万元）；

股东Y的投资亏损=825*0.40-480=-150（万元）；

（注：此处对应60号文规定的“被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。”）

至此，关于公司清算，小磊也跟大家做了政策分享。正值新春佳节，小磊送上这道知识大餐，祝小伙伴们龙年行大运，磊勤人愿岁岁年年常伴您左右，我们一路同行！

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