第十四节：建筑企业增值税计税方法及纳税义务发生时间
小磊税税念
增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。一般纳税人与小规模纳税人的计税方法有所不同。一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择36个月内不得变更。
一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。
当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣或者予以退还。
进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资或者不动产，支付或者负担的增值税额。
销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式为：
销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：
建筑企业增值税计税方法有两种，分别是一般计税方法和简易计税方法。一般计税的税率为9%，简易计税的征收率为3%。根据“财税[2016]36号”和《财政部税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财[2017]58号）的有关规定，建筑企业符合以下四种情况的，可以选择或必须适用简易计税方法（征收率3%）。
一般纳税人以清包工方式提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。以清包工方式提供建筑服务，是指施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料，并收取人工费、管理费或者其他费用的建筑服务。
一般纳税人为甲供工程提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。甲供工程，是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。
一般纳税人为建筑工程老项目提供的建筑服务，可以选择适用简易计税方法计税。建筑工程老项目，是指《建筑工程施工许可证》注明的合同开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；未取得《建筑工程施工许可证》的，建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目；《建筑工程施工许可证》未注明合同开工日期，但建筑工程承包合同注明的开工日期在2016年4月30日前的建筑工程项目。
砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。之所以将第四种情况称之为“特殊甲供”，是因为必须满足四个特殊条件才适用简易计税：
①特殊承包单位，必须是建筑工程总承包单位，专业承包单位和劳务分包范围不适用；
②特定工程项目，必须是房屋建筑项目，如果是其他园林绿化、道路施工、桥梁隧道施工等工程不适用；
④特定甲供材，必须是钢材、商品混凝土、砌体材料、预制构件四种材料中的任何一种或者全部，甲供数量没有明确限制。
前三种情况是可以选择适用简易计税，第四种情况是必须适用简易计税，符合“特殊甲供”的工程不能选择一般计税方法。另外需要特别关注的是，该规定自2017年7月1日起实施，在此前已经签订的施工总承包合同如果符合“特定甲供”的条件是否也必须适用简易计税，文件中并没有明确。
应交增值税=（全部价款和价外费用一支付的分包款）÷（1＋3%）×3%
根据“财税[2016]36号”文有关规定，建筑企业的老项目、清包工工程、甲供工程可以选择适用简易计税方法计税。建筑企业老项目选择适用简易计税需要通过网上填报、递交书面资料等方式向主管税务机关进行备案。例如，北京市税务机关要求建筑企业在税务机关网上开通的老项目备案登记系统中上传有关老项目证明资料并写备案表。上海税务机关要求建筑企业符合“财税（2016）36号”文有关规定的可以适用简易计税方法的老项目的企业填写“营改增老项目备案登记表”，并提供相关证明资料进行备案。
2019年10月之前，根据《国家税务总局公告关于简化建筑服务增值税商易计税方法备案事项的公告》（国家税务总局公告[2017]43号）中的有关规定，建筑企业适用或选择适用简易计税方法计税的采用一次备案制，在备案后提供其他适用或选择适用简易计税方法的建筑服务不再备案。建筑企业应该完整保留其他适用或选择适用简易计税方法建筑服务的资料备查，否则该建筑服务不得适用简易计税方法计税。税务机关在后续管理中发现纳税人不能提供相关资料的，对少缴的税款应予追缴，并依照《中华人民共和国税收征收管理法》及其实施细则的有关规定处理。纳税人跨县（市）提供建筑服务适用或选择适用简易计税方法计税的，应按上述规定向机构所在地主管税务机关备案，建筑服务发生地主管税务机关无须备案。
根据《国家税务总局关于国内旅客运输服务进项税抵扣等增值税征管问题的公告》（国家税务总局公告[2019年]31号）的有关规定：自2019年10月日起，提供建筑服务的一般纳税人按规定适用或选择适用简易计税方法计税的不再实行备案制。以下证明材料无须向税务机关报送，改为自行留存备查。
①为建筑工程老项目提供的建筑服务，留存“建筑工程施工许可证”或建筑工程承包合同。
②为甲供工程提供的建筑服务、以清包工方式提供的建筑服务，留存建筑工程承包合同。
简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额，
（1）发生应税交易，纳税义务发生时间为收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。
（2）视同发生应税交易，纳税义务发生时间为视同发生应税交易完成的当天。
（3）进口货物，纳税义务发生时间为进人关境的当天。
（4）增值税扣缴义务发生时间为纳税人增值税纳税义务发生的当天。
根据以上规定，可总结建筑企业增值税纳税义务发生时间的判断条件：
（1）建筑企业提供建筑服务签订了书面合同的，书面合同约定了具体收款日期，增值税纳税义务发生时间为具体收款日当天。合同中只要约定了具体收款日期，不论到期是否实际收到工程进度款或者结算款，都将发生增税纳税义务。当然，建筑企业一般不会直接约定具体收款日期，但是合同中会有一些间接条款和辅助要件可以推算出具体的收款时间，如下列条款：
关于付款周期的约定：每月25日前承包方应向发包方提交本月已完成工程量报告，发包方收到承包方进度款申请书后5个工作日审核完成，随后每月在报请进度款申请书后10个工作日支付本月已核定工程价款80%。
上述条款能够根据建筑企业的“工程量计价单”推算具体的收款日。
（2）建筑企业是否已经收到了工程进度款或结算款，无论工程施工合同中是否约定相关收款条件及收款时间，只要收到了进度款或结算款，该项目的增值税纳税义务发生时间即为收款日期当天。如果收到的为预收款且未开具相应增值税应税发票的，不发生增值税纳税义务，只需要预缴增值税。
（3）建筑企业是否已经向建设方（发包方）开具工程进度款或结算款对应的增值税发票，只要开具了相应税率的增值税发票，不论是否收到相应款项，不论合同中约定的收款日期是否已经到达，该项目的增值税纳税义务发生时间即为开具发票的当天。如果开具的发票为“不征税”的预收款发票，则不发生增值税纳税义务，只存在增值税预缴义务。
以上三个关键判断条件如果均未发生，工程项目已经竣工，则竣工验收的当天即为该工程项目的增值税纳税义务发生时间。很多小型、微型工程工期比较短。长则数月，短则数十天，甚至更短，尚未开具发票和收款即结束，这类工程的增值税纳税义务发生时间一般以竣工验收的当天为准。
增值税纳税企业可分为1日、3日、5日、10日、15日、1个月或者1个季度等几种。纳税人的具体纳税期限，由主管税务机关根据纳税人应纳税额的大小分别核定。以1个季度为纳税期限的规定适用于小规模纳税人、银行、财务公司、信托投资公司、信用社，以及财政部和国家税务总局规定的其他纳税人。不能按照固定期限纳税的，可以按次纳税。纳税人以1个月或者1个季度为1个纳税期的，自期满之日起15日内申报纳税；以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。扣缴义务人解缴税款的期限，按照上述两项规定执行。
根据2019年11月发布的《中华人民共和国增值税法（征求意见稿）》的有关内容，未来有可能取消“1日、3日和5日”等三个计税期间，新增“半年”的计税期间。将减少纳税人办税频次，减轻纳税人申报负担。
根据2024年12月25日通过的《中华人民共和国增值税法》（2026年1月1日起施行），对增值税纳税期限进行了优化，具体调整如下：
原纳税期限中的“1日、3日、5日”三个较短期限被取消。
调整后保留的期限：10日、15日、1个月、1个季度。
新增“半年”作为可选纳税期限，进一步减少纳税人申报频次。
适用对象：经营规模较小、业务周期较长的纳税人（如部分小微企业）。
现行纳税期限：10日、15日、1个月、1个季度、半年。
小规模纳税人：可自主选择按1个季度或半年申报（需经税务机关核定）。
在建筑企业的增值税实务中，纳税义务发生时间和简易计税方法的适用很容易引发争议和错误。以下是对这两个问题的分析及实务中常见的争议点：
建筑企业的纳税义务发生时间涉及工程款结算、预收款、进度款等多种情形，实务中常见的争议和错误包括：
根据《增值税暂行条例》及《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号），建筑企业的纳税义务发生时间通常为：
③工程竣工验收或交付使用的当天（如果未签订书面合同或合同未约定付款日期）。
①预收款的处理：建筑企业在收到预收款时是否需要确认纳税义务？
实务争议：部分企业可能错误地认为预收款不需要缴纳增值税，导致延迟纳税。
政策依据：根据财税〔2017〕58号文，建筑企业收到的预收款不再确认纳税义务，但需按3%预征率预缴增值税。
②进度款的处理：建筑企业按工程进度收取款项时，纳税义务发生时间如何确定？
实务争议：部分企业可能错误地按实际收款时间确认纳税义务，而未按合同约定的付款日期确认。
政策依据：根据财税〔2016〕36号文，纳税义务发生时间为合同约定的付款日期，即使未实际收到款项。
③工程竣工验收或交付使用：如果工程已竣工验收或交付使用，但未收到款项，是否需要确认纳税义务？
实务争议：部分企业可能错误地认为未收到款项无需确认纳税义务。
政策依据：根据财税〔2016〕36号文，如果未签订书面合同或合同未约定付款日期，纳税义务发生时间为工程竣工验收或交付使用的当天。
建筑企业可以选择简易计税方法的情形较多，但实务中常见的争议和错误包括：
根据财税〔2016〕36号文，建筑企业可以选择简易计税方法的情形包括：
①清包工：施工方不采购建筑工程所需的材料或只采购辅助材料。
②甲供工程：全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购。
③老项目：在2016年4月30日前开工的建筑工程。
①简易计税方法的选择与变更：建筑企业选择简易计税方法后，36个月内不得变更。
实务争议：部分企业在选择简易计税方法后，因税负较高希望变更计税方法，但政策不允许。
政策依据：根据财税〔2016〕36号文，简易计税方法一经选择，36个月内不得变更。
②甲供工程的界定：甲供工程的范围如何界定？是否包括所有由发包方提供的材料、设备？
实务争议：部分企业可能错误地将非甲供工程按简易计税方法处理，导致少缴税款。
政策依据：根据财税〔2017〕58号文，甲供工程是指全部或部分设备、材料、动力由工程发包方自行采购的建筑工程。
③简易计税与一般计税的混淆：部分企业可能错误地将适用一般计税方法的业务按简易计税方法处理，导致少缴税款。
实务争议：例如，建筑企业提供非甲供工程服务时，错误地选择了简易计税方法。
政策依据：根据财税〔2016〕36号文，只有符合条件的清包工、甲供工程和老项目才能选择简易计税方法。
④简易计税的进项税额抵扣：简易计税方法下，建筑企业不得抵扣进项税额。
实务争议：部分企业可能错误地抵扣了进项税额，导致税务风险。
政策依据：根据《增值税暂行条例》，简易计税方法下不得抵扣进项税额。
①建筑企业应严格按照政策规定确认纳税义务发生时间，避免因延迟确认或错误确认导致税务风险。
②对于预收款、进度款等特殊情形，应结合合同条款和实际业务情况准确判断。
①建筑企业选择简易计税方法前，应充分评估税负影响，避免因选择不当导致税负增加。
②选择简易计税方法后，应注意36个月内不得变更的限制。
①定期开展税务自查，确保纳税义务发生时间和计税方法的适用符合政策规定。
②对于复杂业务，建议咨询专业税务顾问，避免因政策理解偏差引发争议。
建筑企业的纳税义务发生时间和简易计税方法的适用是增值税实务中的难点，企业应结合政策规定和实际业务情况，准确判断纳税义务发生时间，谨慎选择计税方法，并加强税务合规管理，以降低税务风险。
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