“统借统还”，在大型企业的融资实践中该模式运用较多。该模式一方面因有利于集团对资金的整体集中管控且可有效降低整体融资成本受集团企业青睐，但另一方面在实践中又存在合规疑点多的情况。
本文结合常见的业务场景，对这一业务模式的合规操作要点进行梳理。
一、“统借统还”的定义及相关主体
（一）“统借统还”的定义
首先对“统借统还”进行完整定义是税法领域的文件，根据《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）中的附件3《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》规定，统借统还业务，是指：
1.企业集团或者企业集团中的核心企业向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，将所借资金分拨给下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位，下同），并向下属单位收取用于归还金融机构或债券购买方本息的业务。
2.企业集团向金融机构借款或对外发行债券取得资金后，由集团所属财务公司与企业集团或者集团内下属单位签订统借统还贷款合同并分拨资金，并向企业集团或者集团内下属单位收取本息，再转付企业集团，由企业集团统一归还金融机构或债券购买方的业务。
（二）“统借统还”的相关主体
1.企业集团
统借统还的授信主体是企业集团，什么是企业集团？根据《企业集团登记管理暂行规定》（工商企字[1998]第59号）规定，企业集团是指以资本为主要联结纽带的母子公司为主体，以集团章程为共同行为规范的母公司、子公司、参股公司及其他成员企业或机构共同组成的具有一定规模的企业法人联合体。企业集团应持有工商行政管理机关颁发的《企业集团登记证》，企业集团本身不具有企业法人资格，其名称可以在宣传和广告中使用，但不得以企业集团名义订立经济合同，从事经营活动。
另根据《市场监管总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139号）有关规定，自2018年9月1日起，企业不需要再办理企业集团核准登记和申请《企业集团登记证》。母公司可以申请在企业名称中使用“集团”字样，并通过国家企业信用信息公示系统向社会公示企业集团信息。
现行政策：自2023年10月1日施行的《企业名称登记管理规定实施办法》第十七条规定，已经登记的企业法人控股3家以上企业法人的，可以在企业名称的组织形式之前使用“集团”或者“（集团）”字样。企业集团名称应当在企业集团母公司办理变更登记时一并提出。第十八条规定，企业集团名称应当与企业集团母公司名称的行政区划名称、字号、行业或者经营特点保持一致。经企业集团母公司授权的子公司、参股公司，其名称可以冠以企业集团名称。企业集团母公司应当将企业集团名称以及集团成员信息通过国家企业信用信息公示系统向社会公示。第五十二条规定，本办法所称的企业集团，由其母公司、子公司、参股公司以及其他成员单位组成。母公司是依法登记注册，取得企业法人资格的控股企业；子公司是母公司拥有全部股权或者控股权的企业法人；参股公司是母公司拥有部分股权但是没有控股权的企业法人。
故在2018年9月1日前，通过在工商部门核准登记企业集团并核发《企业集团登记证》方式明确，2018年9月1日起，母公司可以申请在企业名称中使用“集团”字样，并通过国家企业信用信息公系统向社会公示企业集团信息。
2.核心企业
从现有的文件来看，关于核心企业并没看到相关明确的规定。所以统借统还的核心企业认定存在一定空间。比如核心企业是必须一家吗？一个企业不可以存在多家核心企业吗？比如核心企业是否可由企业集团内部认定呢？
根据《关于实施《企业集团登记管理暂行规定》有关问题的通知》（企指字[1998]5号）第二条规定：《企业集团登记管理暂行规定》（工商企字[1998]第59号）第三条所述“母公司”和第二十九条所述“国有企业”，均可称为“集团核心企业”。
根据《企业集团登记管理暂行规定》（工商企字[1998]第59号）第五条规定：“企业集团应当具备下列条件：（一）企业集团的母公司注册资本在5000万元人民币以上，并至少拥有5家子公司；（二）母公司和其子公司的注册资本总和在1亿元人民币以上；（三）集团成员单位均具有法人资格。国家试点企业集团还应符合国务院确定的试点企业集团条件。”第二十九条规定：“第二十九条 国有企业为主体设立企业集团，集团核心企业注册资本金在1亿元人民币以上的，可以是非公司企业法人。”
根据《市场监管总局关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注〔2018〕139号）明确取消了企业集团核准登记和《企业集团登记证》的核发程序，不再要求审查注册资本和子公司数量，但实务中，税务机关、金融机构可能仍会沿用原标准（注册资本5000万元、控股5家子公司）作为企业集团核心企业的实质性判断依据，特别是在税务优惠、融资授信等场景中。
现在企业集团登记，取消企业集团核准登记了。那么集团内部如何认定管理核心企业，其实更多的是集团内部管理的问题，比如集团通过相关文件，通知方式，制定某些企业为核心企业应该也不存在问题。而且我们来看关于房地产业所得税专属文件《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第二十一条规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。”该文件将统借方由集团企业扩大至其他成员企业。从此文件看，只要是企业集团或其成员企业，都可以采用统借统还方式。
3.企业集团中的财务公司
根据《企业集团财务公司管理办法》(2022年10月13日中国银行保险监督管理委员会令2022年第6号公布自2022年11月13日起施行)第二条规定，本办法所称财务公司，是指以加强企业集团资金集中管理和提高企业集团资金使用效率为目的，依托企业集团、服务企业集团，为企业集团成员单位（以下简称成员单位）提供金融服务的非银行金融机构。外资跨国集团或外资投资性公司为其在中国境内的成员单位提供金融服务而设立的外资财务公司适用本办法的相关规定。第六条规定，设立财务公司，应当报经银保监会批准。一家企业集团只能设立一家财务公司。财务公司名称中应标明“财务有限公司”或“财务有限责任公司”字样，包含其所属企业集团的全称或者简称。未经银保监会批准，任何单位不得在其名称中使用“财务公司”等字样。第十九条规定，财务公司可以经营下列部分或者全部本外币业务：（一）吸收成员单位存款；（二）办理成员单位贷款；（三）办理成员单位票据贴现；（四）办理成员单位资金结算与收付；（五）提供成员单位委托贷款、债券承销、非融资性保函、财务顾问、信用鉴证及咨询代理业务。
4.金融机构
根据《营业税改征增值税试点过渡政策的规定（财税〔2016〕36号附件3）第一条第二十三项第4款规定，金融机构是指：〔1〕银行：包括人民银行、商业银行、政策性银行。〔2〕信用合作社。〔3〕证券公司。〔4〕金融租赁公司、证券基金管理公司、财务公司、信托投资公司、证券投资基金。〔5〕保险公司。〔6〕其他经人民银行、银监会、证监会、保监会批准成立且经营金融保险业务的机构等。
二、“统借统还”的合规操作要点
下文结合“统借统还”相关增值税免税优惠对“统借统还”的规定提出以下合规操作要点供参考。
1.融资主体
统借统还业务的主体应为企业集团（含集团所属财务公司）、企业集团中的核心企业，即一个集团内可以有多家企业作为统借方，且要符合上文阐述的相关条件。
如由财务公司分拨资金，则享受统借统还免税政策的主体为财务公司，财务公司须与下属企业签订统借统还贷款合同，回收本金并收取利息后，再转交给企业集团。
2.资金来源
统借统还业务的资金来源仅限金融机构借款或对外发行债券，通过其他渠道取得的资金均不符合规定。不能从其他企业或政府借款取得，如果资金来源为非金融机构或自有资金（包括非金融机构自有资金委托金融机构贷款）不符合免税条件。金融机构的范围详见上文说明。
3.资金去向
使用借款方必须是企业集团或集团内下属单位（包括独立核算单位和非独立核算单位），非集团内的单位不适用。统借统还的资金去向仅限拨付给企业集团或集团内下属单位。即借款公司先分拨给本公司或集团总部，再由该公司或总部分拨给其他关联公司的操作模式，不符合统借统还条件；同时，统借统还资金若拨付给集团外部单位，自然也不满足免税要求。
以上即构成“统借统还”合规的交易结构，关键在于资金只限分拨一层（目前税务机关的主流观点），即只能由承贷方分拨一次给其下属公司，不能由母公司分拨给下属公司A，再分拨给A的下属公司B。合规交易结构有如下：
（1）企业集团（即集团母公司）从金融机构取得贷款，将资金分拨给下属公司。
贷款资流向：金融机构→母公司→下属各企业。
归还资金流向：下属各企业→母公司→金融机构。
（2）企业集团内核心企业从金融机构取得取得贷款，将资金分拨给下属公司。
贷款资流向：金融机构→核心企业→下属各企业。
归还资金流向：下属各企业→核心企业→金融机构。
（3）企业集团（即集团母公司）从金融机构取得贷款，将资金拨付至集团财务公司，财务公司将资金向集团内企业出借。
贷款资流向：金融机构→集团企业→财务公司→下属各企业。
归还资金流向：下属各企业→财务公司→企业集团→金融机构。
4.利率水平
集团母公司或者财务公司向集团内借款单位收取的利息不能高于统借方支付给金融机构的借款利息或债券票面利息，如果高于则需全额缴纳增值税（注意是全额而不是差额）。另外，“统借统还”利息受不受关联企业债资比的限制（非金融企业2：1；金融企业5：1）目前是有争议的，部分地方的税务机关可能会要求超出比例部分的利息不得税前扣除，但是按照“实质重于形式”原则主流观点是不受限制的。
5.发票开具
集团母公司或者财务公司向集团内借款单位收取利息时需开具增值税普通发票（选择免税编码）供借款单位在企业所得税税前扣除，不得开具增值税专用发票。
6.借款归还
统借统还资金由统借方统一借入，由统借方统一归还。
三、其他税种的统借统还政策
（一）企业所得税
关于统借统还业务的企业所得税处理，实务中利息支出扣除需遵循相关规定。参照国税发〔2009〕31号文件规定，企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理地分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。这一规定为企业集团内部合理分摊利息费用并在企业所得税前扣除提供了政策依据，强调了合理分摊和证明文件的重要性。依据该文件需防范的风险：
1.不得按高于支付给金融机构的借款利率水平向下属单位收取利息；
2.借入方需出具从金融机构取得借款的证明文件，并且在使用借款的企业间合理的分摊利息费用。
3.统借统还资金实质上属于向金融机构的贷款，不属于关联债权投资，不应受《企业所得税法》第四十六条和《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）有关债资比的限制，符合条件的应全额扣除。
（二）土地增值税
利息支出如不能提供金融机构证明的，不能据实扣除。
（三）印花税
1.根据《中华人民共和国印花税法》规定，指银行业金融机构、经国务院银行业监督管理机构批准成立的其他金融机构与借款人（不包括同业拆借）的借款合同，书立合同人按借款金额万分之零点五缴纳印花税，因此统借方与金融机构之间签订的借款合同，应由统借方、金融机构按照借款金额万分之零点五缴纳印花税。
2.根据《财政部 税务总局关于印花税若干事项政策执行口径的公告》（财政部 税务总局公告2022年第22号）第一条第二项规定，采用委托贷款方式书立的借款合同纳税人，为受托人和借款人，不包括委托人，因此统借方与企业集团所属财务公司签订的委托代理合同不需要缴纳印花税。
3.根据《中华人民共和国印花税法》规定，指银行业金融机构、经国务院银行业监督管理机构批准成立的其他金融机构与借款人（不包括同业拆借）的借款合同。而企业集团或核心企业（非财务公司）与下属单位之间的统借统还合同，因不属于金融机构范畴，因此无需缴纳印花税。
4.对于企业集团所属财务公司与资金使用方签订的统借统还贷款合同是否需要缴纳印花税：
根据《印花税法》及相关细则：银行业金融机构、经国务院银行业监督管理机构批准设立的其他金融机构与借款人签订的借款合同印花税税率为万分之零点五。根据《国家税务局关于印花税若干具体问题的解释和规定的通知》（国税发〔1991〕55号）第五条规定：我国的其他金融组织，是指除人民银行、各专业银行以外，由中国人民银行批准设立，领取经营金融业务许可证书的单位。
另根据《非银行金融机构行政许可事项实施办法》第一章第二条规定：非银行金融机构包括：经国家金融监督管理总局批准设立的金融资产管理公司、企业集团财务公司、金融租赁公司、汽车金融公司、货币经纪公司、消费金融公司、境外非银行金融机构驻华代表处等机构。第四条规定：非银行金融机构以下事项须经国家金融监督管理总局及其派出机构行政许可：机构设立，机构变更，机构终止，调整业务范围和增加业务品种，董事和高级管理人员任职资格，以及法律、行政法规规定和国务院决定的其他行政许可事项。
综上所述，企业集团财务公司属非银行金融机构，符合《印花税法》中其他金融机构的相关规定，因此企业集团所属财务公司与资金使用方签订的统借统还贷款合同需要缴纳印花税。
四、“统借统还”会计处理参考
（一）统借方：企业集团或企业集团中的核心企业
1.取得银行存款或发行债券时：
借：银行存款 / 应付债券——利息调整（倒挤，可借可贷）
贷：短期借款 / 应付债券——面值
2.拨给企业集团或者集团内下属单位时：
借：其他应收款
贷：银行存款
3.向银行支付贷款利息：
借：财务费用
贷：银行存款
4.向企业集团或者集团内下属单位收取利息时：
借：银行存款
贷：其他业务收入
5.收到企业集团或者集团内下属单位还款时：
借：银行存款
贷：其他应收款
6.归还贷款/债券偿还时：
借：短期借款 / 应付债券
贷：银行存款
（二）使用借款方：企业集团或者集团内下属单位
1.收到统借方拨款：
借：银行存款
贷：其他应付款
2.向统借方支付利息：
借：财务费用
贷：银行存款
3.向统借方还款时：
借：其他应付款
贷：银行存款
五、关于“统借统还”常见的几个问题：
问题1：子公司贷款后借款给母公司，是否可以享受统借统还业务免征增值税的优惠政策？
答：否，路径上不符合规定。
问题2：集团公司贷款后借款给子公司，子公司再借款给下级公司，是否可以享受统借统还业务免征增值税的优惠政策？
答：否，路径上不符合规定。
问题3：集团公司贷款后借款给子公司，子公司还款给母公司后再贷款给其他子公司，是否可以享受统借统还业务免征增值税的优惠政策？
答：有争议。若子公司用自有资金转贷，不符合统借统还资金来源要求；若用同一笔金融机构资金转贷，因违反‘单层分拨’原则，存在被税务机关否定免税资格的风险。
问题4：符合统借统还业务的，下属企业支付利息是否可以抵扣所得税？
答：可以，需取得母公司开具的增值税普通发票（免税）
问题5：统借统还业务是否受财税〔2008〕121号关于企业关联方利息支出税前扣除标准中债资比例的规定？
答：有争议。
（1）符合条件的统借统还业务，资金来源于金融机构借款或发行债券，且统借方按不高于金融机构利率向下属单位收取利息（符合国税发〔2009〕31号）。
（2）财税〔2008〕121号文件规定，非金融企业向关联方借款的利息支出需受债资比（2：1）限制，但统借统还业务被明确界定为不属于关联方债权投资。《企业所得税法实施条例》第一百一十九条对债权性投资和权益性投资的范围进行了原则性地界定。根据该条规定，从关联方获得的债权性投资是指企业从关联方获得的需要偿还本金和支付利息或者需要以其他具有利息性质的方式予以补偿的融资。关联方之间的统借统贷虽从名义上看属于从关联方获得的需要偿还本金和支付利息的方式予以补偿的融资，但从实质上看还是属于向金融机构的融资，并且没有被列入关联方间接债权性投资的范围。因此，统借统还并不等同于关联方借款，可以认定为符合独立交易的原则，也不属于债权性投资，原则上不受债资比率约束。但部分地区税务机关可能从严执行，建议提前沟通口径。
问题6：统借统还业务中集团利息收入是否需要缴纳企业所得税？
答：集团利息收入应计入应纳税所得额。
问题7：集团内资金若是无偿借款，请问是否存在企业所得税的风险？
答：存在风险。企业所得税法第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按合理方法调整。《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法（试行）〉的通知》（国税发[2009]2号）规定，实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收的减少，原则上不作转让定价调整。