一、存货跌价准备的定义  

企业的存货应当在期末(即资产负债表日)按成本与可变现净值低计量对可变现净值低于存货成本的差额，计提存货跌价准备，计入当期损益。即期存货的计价方法采用成本与可变现净值孰低法。

成本与可变现净值孰低法，是指对期末存货按照成本与可变现净值两者之中较低者计量的方法。其理论基础主要是使存货符合资产的定义，当存货的可变现净值下跌至成本以下时，由此所形成的损失已不符合资产的定义，因而应将这部分损失从资产价值中抵销，列入当期损益。否则，当存货的可变现净值低于其成本价值时，如果仍然以其历史成本计价，就会出现虚夸资产的现象，导致会计信息的失真。因此，成本与可变现净值孰低法是谨慎原则(稳健性原则)在存货会计上的具体运用，是对历史成本原则的修正。企业在确定存货的可变现净值时，应当以取得的确凿证据为基础，并且考虑持有存货的目的、资产负债表日后事项的 影响等因素。

因此企业应当定期或者至少于每年年度终了对存货进行全面清查。如果存货遭受毁损、全部或部分陈旧过时或销售价格低于成本等，使存货成本高于可变现净值的，应按可变现净值低于成本的差额，计提存货跌价准备;如果以前减记存货价值的影响因素已经消失，则减记的金额应当予以恢复，并在原已计提的存货跌价准备的金额内转回，以此减少计提的存货跌价准备。在资产负债表中，存货项目按照减去存货跌价准备的净额反映。

表一 应计提存货跌价准备的各种情况

应计提存货跌价准备的各种情况	该存货的市价持续下跌，并且在可预见的未来无回升的希望
	企业使用该项原材料生产的产品的成本大于产品的销售价格
	企业因产品更新换代，原有库存原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面成本或因企业所提供的商品或劳务过时或消费者偏好改变而使市场的需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌
	其他足以证明该项存货实质上已经发生减值的情形

在计提存货跌价准备时会用到可变现净值，简单介绍一下存货的可变现净值为零的几种特殊情形。

表二  存货的可变现净值为零的情形

存货的可变现净值为零的情形	已霉烂变质的存货
	已过期且无转让价值的存货
	生产中已不再需要，并且已无使用价值和转让价值的存货
	其他足以证明已无使用价值和转让价值的存货

存货跌价准备通常应当按单个存货项目计提。在某些情况下，可以合并计提存货跌价准备;对于数量繁多单价较低的存货，也可以按存货类别计提存货跌价准备。

表三 企业按成本与可变现净值孰低法对存货计价时可供选择的计算方法

3 种不同的计算方法	单项比较法(逐项比较法或个别比较法)	对库存的每一种存货的成本与可变现净值逐项进行比较每项存货均取较低数确定期末的存货成本
	分类比较法(类比法）	按存货类别的成本与可变现净值进行比较，每类存货取其较低数确定存货的期末成本
	综合比较法(总额比较法)	按全部存货的总成本与可变现净值总额相比较，以较低数作为期末全部存货的成本

二、存货跌价准备的核算

1、存货跌价准备的计提

资产负债表日，存货的成本高于其可变现净值的，企业应当计提存货跌价准备。存货跌价准备的计提方法

表四 存货跌价准备的计提方法

通常情况	按照单个存货项目计提存货跌价准备	成本与可变现净值的差额即为应计提的存货跌价准备,与已提数进行比较,若应提数大于已提数,则应予补提企业计提的存货跌价准备，应计入当期损益
数量繁多单价较低的存货	按照存货类别计提存货跌价准备	与在同一地区生产和销售的产品系列相关、具有相同或类似最终用途或目的，且难以与其他项目分开计量的货，可以合并计提存货跌价准备

2.存货跌价准备的转回

当以前减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当予以恢复，并在原计提的存货跌价准备金额内转回，转回的金额计入当期损益(资产减值损失)。

核算存货项目或类别应当存在直接对应关系。在原已计提的存货跌价准备金额内转回，意味着转回的金额以将存货跌价准备的余额冲减至零为限。

【例】 某工业企业采用成本与可变现净值低法对期未存货进行计量，采用单项比较法进行存货成本与可变现净值的比较。2018年12月31日，A、B两种存货的成本分别为40万元、27万元，可变现净值分别为36万元、30万元。对存货A计提存货跌价准备4万元。

假设2019年年末，存货的种类和数量、账面成本和已计提的存货跌价准备未发生变化，但是，2020年以来A存货市场价格持续上升，市场前景明显好转，可以判断以前造成减记存货价值的影响因素已经消失，减记的金额应当在原已计提的存货跌价准备金额内予以恢复。相关账务处理如下:

借: 存货跌价准备 40000

贷：资产减值损失 40000

需要注意的是，导致存货跌价准备转回的是以前减记存货价值的影响因素的消失，而不是在当期造成存货可变现净值高于其成本的其他影响因素。如果本期导致存货可变现净值高于其成本的影响因素不是以前减记该存货价值的影响因素，则企业会计准则不允许将该存货跌价准备转回。

3.存货跌价准备的结转

表五  存货跌价准备的结转的处理方法

计提了存货跌价准备的部分存货已经销售	结转销售成本时，应同时结转对其已计提的存货跌价准备
因债务重组、非货币性交易转出的存货	结转已计提的存货跌价准备，但不冲减当期的管理费用
按存货类别计提存货跌价准备的	按比例结转相应的存货跌价准备

因销售、债务重组、非货币性交易应结转的存货跌价准备＝上期末该类货所计提的存货跌价准备账面余额÷上期末该类存货的账面余额×因销售、债务重组、非货币性交易而转出的存货的账面余额。

【例】2018年，某工业企业库存A机器5台，每台成本为5000元，已经计提的存货跌价准备为6000元。2019年，该工业企业将库存的5台机器全部以每台6000元的价格售出。假定不考虑可能发生的销售费用及税金的影响，该工业企业应将这5台A机器已经计提的跌价准备在结转其销售成本的同时，全部予以结转该企业的相关账务处理如下。

借: 主管业务成本 19000

存货跌价准备 6000

贷:库存商品--A机器 25000

▲小磊解读：

存货跌价准备的税务处理主要涉及企业所得税的调整，需结合会计准则和税法规定进行分析。以下是关键要点：

1. 会计处理与税法差异

1）会计准则：

当存货成本高于其可变现净值时，企业需计提存货跌价准备，计入当期损益（资产减值损失），减少会计利润。

2）税法规定： 

根据《企业所得税法》及实施条例，存货跌价准备属于预计损失，在资产实际处置或损失发生前，不得税前扣除。税务处理遵循“实际发生制”，仅在实际损失发生时允许扣除。

2. 税务处理要点

1）计提存货跌价准备时

纳税调整：

计提的存货跌价准备需在年度企业所得税汇算清缴时，调增应纳税所得额（通过填写《纳税调整项目明细表》A105000表第33行“资产减值准备金”）。

 例：企业计提100万元存货跌价准备，会计利润减少100万元，但税法不认可，需在税务申报时加回100万元计算应纳税所得额。

2）存货实际发生损失时

税务扣除条件: 当存货因销售、毁损或报废等原因实际发生损失时，凭以下材料可申请税前扣除：

l存货处置合同或证明；

l市场价格下跌的客观证据；

l技术鉴定报告（如毁损、报废）；

l企业内部审批文件及责任认定说明。

税务处理：实际损失金额（成本-残值）可在发生年度据实扣除，无需重复调整已计提的跌价准备。

3. 特殊情形

1）存货价值回升：若已计提跌价准备的存货价值恢复，会计上可转回跌价准备（增加利润），但税务上不调整，转回部分无需调减应纳税所得额。

2）合并、分立等重组行为：企业重组中涉及存货划转的，需按公允价值确认计税基础，跌价准备的税务处理需结合重组政策具体分析。

4. 风险提示

1）合规材料保存：实际损失扣除需留存完整的证明材料，否则可能被税务机关认定为未实际发生，导致补税及滞纳金。

2）避免滥用政策：不得通过随意计提或转回跌价准备操纵利润，否则可能引发税务稽查风险。

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下节预告：低值易耗品及包装物的会计核算。

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