一、可供出售金融资产含义
可供出售金融资产，是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除下列各类资产以外的金融资产：
(2)持有至到期投资。
(3)以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。保险公司购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或持有至到期投资等金融资产的，可归为此类。
二、可供出售金融资产会计处理
(一)初始计量
取得的可供出售金融资产为权益工具的，按可供出售金融资产的公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产——成本”科目；按支付的价款中所包含的、已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”;按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目。
取得的可供出售金融资产为债券投资的，应按债券的面值，借记“可供出售金融资产—成本”科目，按支付的价款中包含的、已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目；按实际支付的金额，贷记“银行存款”、“存放中央银行款项”、“结算备付金”等科目，按差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”。
(二)后续计量
可供出售权益工具持有期间，被投资单位宣告发放的现金股利，按应享有的份额，借记“应收股利”科目，贷记“投资收益”科目。
资产负债表日，可供出售债券为分期付息、一次还本债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息，借记“应收利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。
资产负债表日，可供出售债券为一次还本付息债券投资的，应按票面利率计算确定的应收未收利息.借记“可供出售金融资产——应计利息”科目，按可供出售债券的摊余成本和实际利率计算确定的利息收入，贷记“投资收益”科目，按其差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。
资产负债表日，可供出售金融资产应当以公允价值计量，且公允价值变动形成的利得或损失，除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外，应当直接计入资本公积(其他资本公积),在该金融资产终止确认时转出，计入当期损益。可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额，应当计入当期损益。资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目；公允价值低于其账面余额的差额作相反的会计分录。
(三)重分类
将持有至到期投资重分类为可供出售金融资产的，应在重分类日按其公允价值，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按其账面余额，贷记“持有至到期投资”科目，按其差额，贷记或借记“资本公积——其他资本公积”科目。已计提减值准备的，还应同时结转减值准备。
因持有意图或能力发生改变，或公允价值不再能够可靠计量，或持有期限已超过“两个完整的会计年度”,使可供出售金融资产不再适合按照公允价值计量时，企业可以将可供出售金融资产改按成本或摊余成本计量，该成本或摊余成本为重分类日该可供出售金融资产公允价值或账面价值。与该可供出售金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失，应当按照下列规定处理：
(1)该可供出售金融资产有固定到期日的，应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额，也应当在该金融资产的剩余期限内，采用实际利率法摊销，计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。
(2)该金融资产没有固定到期日的，仍应保留在所有者权益中，在该金融资产被处置时转出，计人当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的，原直接计入所有者权益的相关利得或损失，应当转出计入当期损益。
(四)减值准备
分析判断可供出售金融资产是否发生减值，应当注重该金融资产公允价值是否持续下降。通常情况下，如果可供出售金融资产的公允价值发生较大幅度下降，或在综合考虑各种相关因素后，预期这种下降趋势属于非暂时性的，可以认定该可供出售金融资产已发生减值，应当确认减值损失。
可供出售金融资产发生减值时，即使该金融资产没有终止确认，原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失，应当予以转出，计入减值损失。该转出的累计损失，为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。
对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。
确定可供出售金融资产发生减值的，按应减记的金额，借记“资产减值损失”科目，按应从所有者权益中转出原计入资本公积的累计损失金额，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，按其差额，贷记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目。
对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应按原确认的减值损失，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资产减值损失”科目；但可供出售金融资产为股票等权益工具投资的(不含在活跃市场上没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资),借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积—其他资本公积”科目。
可供出售金融资产发生减值的，也可以单独设置“可供出售金融资产减值准备”科目。
(五)处置计量
出售可供出售的金融资产，应按实际收到的金额，借记“银行存款”、“存放中央银行款项”等科目；按其账面余额，贷记“可供出售金融资产—成本、公允价值变动、利息调整、应计利息”科目；将原直接计入所有者权益的公允价值变动累计额对应处置部分的金额转出，借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目；按其差额，贷记或借记“投资收益”科目。
小磊解读：
一、财税基础概念
可供出售金融资产属于企业会计准则（2006）下的旧分类标准，根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（财会〔2006〕3号）定义，其财税处理核心规则包括：
1.公允价值计量：资产负债表日按公允价值计量，变动计入其他综合收益（原"资本公积"科目）。
2.持有收益处理：股息、利息计入当期损益，与税法中的"收入实现原则"基本一致。
3.减值特殊规则：需区分债务工具与权益工具的减值转回限制，该规则与《企业所得税法》第八条"资产减值准备不得税前扣除"存在根本性差异。
二、关键财税差异处理
1.公允价值变动（《企业所得税法实施条例》第五十六条）
(1)会计处理：计入其他综合收益，不影响利润表
(2)税务处理：持有期间公允价值变动不计入应纳税所得额
(3)差异处理：年度汇算清缴时需在《纳税调整项目明细表》（A105000）第7行"公允价值变动净损益"作纳税调减/调增
2.资产减值准备（国家税务总局公告2018年第15号）
(1)会计处理：计提减值借记"资产减值损失"，权益工具减值不得转回
(2)税务处理：未经核定的准备金支出不得税前扣除
(3)差异处理：需在《资产折旧、摊销及纳税调整明细表》（A105080）作纳税调增
3.处置损益计算（财税〔2009〕57号）
(1)会计成本：包含累计公允价值变动及减值调整后的账面价值
(2)计税基础：保持历史成本不变
三、特殊事项处理
1.重分类税务影响（财税〔2012〕5号）
(1)持有至到期投资重分类为可供出售金融资产时，税务处理保持原计税基础不变
(2)涉及利息收入确认时点差异需作纳税调整
2.外币折算处理（财税〔2016〕36号附件2）
(1)汇兑差额会计计入损益的，与税法处理一致
(2)计入其他综合收益的，需作纳税调整
四、新准则过渡衔接
根据《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》（财会〔2017〕7号）：
1.分类变化：2019年起施行新金融工具准则，原"可供出售金融资产"科目取消
2.过渡政策：企业需按《增值税会计处理规定》（财会〔2016〕22号）调整期初留存收益
3.税务衔接：历史计税基础保持不变，需建立《金融资产税务台账》跟踪差异
下节预告：未完待续，敬请关注！
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