(六)个人商业保险费

除企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费和国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费外，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

《国家税务总局关于2009年度税收自查有关政策问题的函》(企便函[2009]33号)第一条第(八)项明确：企业为从事高危工种职工投保的工伤保险、为因公出差的职工按次投保的航空意外险可以税前扣除。

(七)财产商业保险费

企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

实践中，保险公司为自身投保的雇主责任险，部分税务人员认为不能扣除，主要是误认为该险种是公司为员工投保的团体商业保险。如果我们了解了该险种的经济内容，就会意识到保险公司发生的雇主责任险费用支出符合税前扣除的真实性、相关性和合理性三要素，实际上是可以税前扣除的。下面，我们了解一下雇主责任险的相关知识。

雇主责任险是指被保险人所雇用的员工在受雇过程中从事与保险单所载明的与被保险人业务有关的工作而遭受意外或患与业务有关的国家规定的职业性疾病，所致伤、残或死亡，被保险人根据《中华人民共和国劳动法》及劳动合同应承担的医药费用及经济赔偿责任，包括应支出的诉讼费用，由保险人在规定的赔偿限额内负责赔偿的一种保险。

该险种主要特点是被保险人、受益人均为投保的企业(公司)。

雇主责任险和团体人身意外伤害险的区别主要体现在：

(1)两者的被保险人不同。雇主责任险中被保险人是雇主，而在团体人身意外伤害保险中被保险人是单位的职工。

(2)两者的保险对象不同。雇主责任险的保险对象是雇主依法对雇员承担的损害赔偿责任，团体人身意外伤害保险的保险对象则是职工的身体或生命。

(3)两者的赔偿依据不同。雇主责任险的赔偿依据是法律或雇佣合同，团体人身意外伤害保险的赔偿依据则是保险合同所约定的内容。

(4)两者的法律后果不同。在雇主责任险中，保险人的赔偿是代替雇主履行了应尽的赔偿责任的一部分或全部。团体人身意外伤害中，保险人根据条款对被保险人进行给付，得到团体意外险给付的职工仍可根据法律或雇用合同在向雇主行使要求赔偿的权利。

(5)保险金额不同。雇主责任险的保额一般确定为雇员年工资的一定倍数，而团体人身意外险的保额由投保方自行确定。

(八)劳动保护费

《劳动防护用品管理规定》(劳部发[1996]138号)第三条规定：劳动防护用品，是指劳动者在劳动过程中为免遭或减轻事故伤害或职业危害所配备的防护装备。劳动防护用品分为一般劳动防护用品和特种劳动防护用品。

企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除。

(九)业务招待费

企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售(营业)收入的5%。

关于销售(营业)收入基数的确定问题，《国家税务总局关于企业所得税执行中若干税务处理问题的通知》(国税函[2009]202号)第一条规定：企业在计算业务招待费、广告费和业务宣传费等费用扣除限额时，其销售(营业)收入额应包括《实施条例》第二十五条规定的视同销售(营业)收入额。

(十)广告费和业务宣传费

1.概念

《广告管理条例》(国发[1987]94号)和《广告管理条例施行细则》(工商广字[1988]第13号)规定：广告费用，是指企业在销售商品过程中通过报纸、期刊、图书、名录、广播、电视、电影、录像、幻灯、路牌、橱窗、霓虹灯、电子显示牌(屏)、灯箱、交通工具(包括各种水上漂浮物和空中飞行物)、印刷品等媒介或者形式刊播、设置、张贴广告发生的推销宣传费用以及通过邮局邮寄各类广告宣传品和利用馈赠实物进行广告宣传的费用。

2.财务规定

关于企业支付的广告费能否预提或待摊问题，《财政部关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答(一)》(财会[2002]18号)明确：《企业会计制度》规定，期间费用应当在发生时直接计入当期损益。企业为扩大其产品或劳务的影响而在各种媒体上作广告宣传所发生的广告费，应于相关广告见诸于媒体时，作为期间费用，直接计入当期营业费用，不得预提和待摊。如果有确凿证据表明(按照合同或协议约定等)企业实际支付的广告费，其相对应的有关广告服务将在未来几个会计年度内获得，则本期实际支付的广告费应作为预付账款，在接受广告服务的各会计年度内，按照双方合同或协议约定的各期接受广告服务的比例分期计入损益。如果没有确凿的证据表明当期发生的广告费是为了在以后会计年度取得有关广告服务，则应将广告费于相关广告见诸于媒体时计入当期损益。

3.税收规定

企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售(营业)收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

(十一)租赁费

1.经营租赁费用

以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除。

因此，保险公司一次性支付若干年租金形式承租的办公用房，应当按照租赁期限分期扣除。在此，税法和租赁会计准则要求按照直线法处理是一致的。

2.融资租赁费用

以融资租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照规定构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。

保险公司目前收取的保费资金较多，资金投资渠道还有限。因此，融资租赁方式租入固定资产的现象较少。

(十二)关联费用

企业之间支付的管理费、企业内营业机构之间支付的租金和特许权使用费，以及非银行企业内营业机构之间支付的利息，不得扣除。《国家税务总局关于母子公司间提供服务支付费用有关企业所得税处理问题的通知》(国税发[2008]86号)第四条和第五条进一步明确：母公司以管理费形式向子公司提取费用，子公司因此支付给母公司的管理费，不得在税前扣除。子公司申报税前扣除向母公司支付的服务费用，应向主管税务机关提供与母公司签订的服务合同或者协议等与税前扣除该项费用相关的材料。不能提供相关材料的，支付的服务费用不得税前扣除。

非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

(十三)捐赠支出

《财政部、国家税务总局、民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》(财税[2008]160号)规定：企业通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，用于公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予在计算应纳税所得额时扣除。年度利润总额，是指企业依照国家统一会计制度的规定计算的大于零的数额。

用于公益事业的捐赠支出，是指《中华人民共和国公益事业捐赠法》规定的向公益事业的捐赠支出，具体范围包括：

(1)救助灾害、救济贫困、扶助残疾人等困难的社会群体和个人的活动；

(2)教育、科学、文化、卫生、体育事业；

(3)环境保护、社会公共设施建设；

(4)促进社会发展和进步的其他社会公共和福利事业。

(十四)利息支出

1.基本规定

(1)企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除。

①非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出；

②非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分。

(2)企业为购置、建造固定资产、无形资产和经过12个月以上的建造才能达到预定可销售状态的存货发生借款的，在有关资产购置、建造期间发生的合理的借款费用，应当作为资本性支出计入有关资产的成本，并依照本条例的规定扣除。

2.资本弱化管理

(1)基本规定

《中华人民共和国企业所得税法》第四十六条：企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。

利息支出包括直接或间接关联债权投资实际支付的利息、担保费、抵押费和其他具有利息性质的费用。

(3)规定比例标准

《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》(财税[2008]121号)明确如下：①在计算应纳税所得额时，企业实际支付给关联方的利息支出，不超过以下规定比例和税法及其实施条例有关规定计算的部分，准予扣除，超过的部分不得在发生当期和以后年度扣除。企业实际支付给关联方的利息支出，其接受关联方债权性投资与其权益性投资比例为：金融企业为5:1;其他企业为2:1。②企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。③企业同时从事金融业务和非金融业务，其实际支付给关联方的利息支出，应按照合理方法分开计算；没有按照合理方法分开计算的，一律按其他企业的比例计算准予税前扣除的利息支出。

(十五)政府性基金和行政事业性收费

为有效防范化解金融风险，维护金融稳定，保障保单持有人的利益，《国家税务总局关于金融保险企业所得税若干问题的通知》(国税函[2000]906号)和《财政部、国家税务总局关于保险公司缴纳保险保障基金所得税税前扣除问题的通知》(财税[2005]136号)就保险保障基金所得税税前扣除问题，先后做出了规定。

两法合并后，财税[2008]151号文件第二条第(一)项规定：企业按照规定缴纳的、由国务院或财政部批准设立的政府性基金以及由国务院和省、自治区、直辖市人民政府及其财政、价格主管部门批准设立的行政事业性收费，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业缴纳的不符合上述审批管理权限设立的基金、收费，不得在计算应纳税所得额时扣除。

《财政部、国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关问题的通知》(财税[2009]48号)第一条规定：保险公司按下列规定缴纳的保险保障基金，准予据实税前扣除：

(1)非投资型财产保险业务，不得超过保费收入的0.8%;投资型财产保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入的0.08%,无保证收益的，不得超过业务收入的0.05%。

(2)有保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的0.15%;无保证收益的人寿保险业务，不得超过业务收入的0.05%。

(3)短期健康保险业务，不得超过保费收入的0.8%;长期健康保险业务，不得超过保费收入的0.15%。

(4)非投资型意外伤害保险业务，不得超过保费收入的0.8%;投资型意外伤害保险业务，有保证收益的，不得超过业务收入的0.08%,无保证收益的，不得超过业务收入的0.05%。

(十六)准备金

保险公司应当根据保障被保险人利益、保证偿付能力的原则，提取各项责任准备金。保险责任准备金精算方法的选择主要是由保险公司精算部门根据企业的IT部门支持程度、不同险种的特点和风险分布状况决定的。保险责任准备金的提取越精确，越能体现出准备金将收入和赔款支出由收付实现制调整为权责发生制的功能，降低企业经营风险。

(十七)再保险业务赔款支出

《国家税务总局关于保险公司再保险业务赔款支出税前扣除问题的通知》(国税函[2009]313号)规定：从事再保险业务的保险公司(以下称再保险公司)发生的再保险业务赔款支出，按照权责发生制的原则，应在收到从事直保业务公司(以下称直保公司)再保险业务赔款账单时，作为企业当期成本费用扣除。为便于再保险公司再保险业务的核算，凡在次年企业所得税汇算清缴前，再保险公司收到直保公司再保险业务赔款账单中属于上年度的赔款，准予调整作为上年度的成本费用扣除，同时调整已计提的未决赔款准备金；次年汇算清缴后收到直保公司再保险业务赔款账单的，按该赔款账单上发生的赔款支出，在收单年度作为成本费用扣除。

这个规定，明确了再保险业务在预估法和账单法两种不同核算方法下的涉税处理原则。

小磊解读：

一、个人商业保险费扣除规定

不得扣除：根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十六条，企业为投资者或者职工支付的商业保险费，除以下两种情形外，不得扣除：

1.特殊工种人身安全保险费：企业依照国家有关规定为特殊工种职工支付的人身安全保险费。

2.国务院规定可扣除的商业保险费：国务院财政、税务主管部门规定可以扣除的其他商业保险费。

具体可扣除情形：

(1)根据《国家税务总局关于2009年度税收自查有关政策问题的函》（企便函 [2009]33号），企业为从事高危工种职工投保的工伤保险、为因公出差的职工按次投保的航空意外险可以税前扣除。

(2)重要提示：集体人身意外险（如团体意外伤害保险）属于福利性质，不符合上述可扣除条件，因此不得在企业所得税前扣除。

二、财产商业保险费扣除规定

准予扣除：根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十六条，企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除。

雇主责任险可扣除：

1.根据《国家税务总局关于责任保险费企业所得税税前扣除有关问题的公告》（国家税务总局公告2018年第52号），企业参加雇主责任险、公众责任险等责任保险，按照规定缴纳的保险费，准予在企业所得税税前扣除。

2.雇主责任险与团体意外险的区别：

(1)被保险人不同：雇主责任险的被保险人是企业，团体意外险的被保险人是员工。

(2)保险对象不同：雇主责任险保障的是雇主依法对雇员承担的损害赔偿责任，团体意外险保障的是职工的身体或生命。

(3)赔偿依据不同：雇主责任险依据法律或雇用合同赔偿，团体意外险依据保险合同赔偿。

(4)法律后果不同：雇主责任险的赔偿是代替雇主履行赔偿责任，团体意外险的给付不影响职工向雇主索赔的权利。

(5)保险金额不同：雇主责任险的保额一般确定为雇员年工资的一定倍数，团体意外险的保额由投保方自行确定。

结论：雇主责任险符合税前扣除的真实性、相关性和合理性要求，可以税前扣除；而团体意外险属于职工福利，不得税前扣除。

三、其他相关费用扣除规定

1.劳动保护费：

企业发生的合理的劳动保护支出，准予扣除（依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十八条）。

2.业务招待费：

企业发生的与生产经营活动有关的业务招待费支出，按照发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰（依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十三条）。

3.广告费和业务宣传费：

(1)一般企业：不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

(2)化妆品制造与销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业：不超过当年销售（营业）收入30%的部分，准予扣除；超过部分，准予结转以后纳税年度扣除。

(3)烟草企业：不得扣除。

(4)（依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第四十四条）

4.捐赠支出：

(1)企业通过公益性社会组织或者县级以上人民政府及其部门，用于符合规定的公益事业的捐赠支出，在年度利润总额12%以内的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后3年内结转扣除。

(2)直接捐赠支出不得扣除。

(3)（依据《中华人民共和国企业所得税法》第九条及《财政部、国家税务总局、民政部关于公益性捐赠税前扣除有关问题的通知》（财税 [2008]160号））

5.利息支出：

(1)非金融企业向金融企业借款的利息支出、金融企业的各项存款利息支出和同业拆借利息支出、企业经批准发行债券的利息支出，准予扣除。

(2)非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，准予扣除。

(3)（依据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第三十八条）

总结

1.可扣除的保险费用：特殊工种人身安全保险费、因公出差的航空意外险、雇主责任险、公众责任险等责任保险。

2.不可扣除的保险费用：集体人身意外险、其他为投资者或职工支付的商业保险费。

3.其他费用：务必遵循相关扣除标准和限额规定，如业务招待费、广告费等需按比例扣除，捐赠支出需通过合规途径且不超过利润总额12%。

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