一、劳动报酬所得概念

劳务报酬所得，是指个人从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得。

二、劳务报酬所得和工资薪金所得的区别

《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》(国税发[1994]89号)第十九条规定：工资、薪金所得是属于非独立个人劳务活动，即在机关、团体、学校、部队、企事业单位及其他组织中任职、受雇而得到的报酬；劳务报酬所得则是个人独立从事各种技艺、提供各项劳务取得的报酬。两者的主要区别在于，前者存在雇佣与被雇佣关系，后者则不存在这种关系。

三、境外个人在中国境内提供独立个人劳务

境外个人在中国境内提供独立个人劳务，则依据该境外个人所在国家是否和中国签订有税收协定，而享受的个人所得税待遇也有所不同：

如果签订有税收协定，并在中国有经常使用的固定基地或者在中国连续或者累计停留超过183天，则该笔所得可以在中国征税，但仅限于归属于该固定基地的所得，或者在中国连续或累计居住期间的所得。

如果签订有税收协定，但在中国没有经常使用的固定基地或者在中国连续或者累计停留没有超过183天，则该笔所得在中国不征税。

如果没有签订税收协定，则境内支付的上述所得征收个人所得税。依据是个人所得税法基本规定：在中国境内无住所又不居住或者无住所而在境内居住不满一年的个人为非居民纳税义务人，其从中国境内取得的所得，依法缴纳个人所得税。

四、劳务报酬应纳税所得额

(一)基本规定

《中华人民共和国个人所得税法》第六条第四款规定：劳务报酬所得，每次收入不超过4000元的，减除费用800元；4000元以上的，减除20%的费用，其余额为应纳税所得额。

(二)具体规定

《中华人民共和国个人所得税法实施条例》第二十一条第(一) 项规定：劳务报酬所得，属于一次性收入的，以取得该项收入为一次；属于同一项目连续性收入的，以一个月内取得的收入为一次。

《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》(国税发[1994]89号)第九条规定：“同一项目”,是指劳务报酬所得列举具体劳务项目中的某一单项，个人兼有不同的劳务报酬所得，应当分别减除费用，计算缴纳个人所得税。

《国家税务总局关于个人所得税偷税案件查处中有关问题的补充通知》(国税函发[1996]602号)第四条规定：考虑属地管辖与时间划定有交叉的特殊情况，统一规定以县(含县级市、区)为一地，其管辖内的一个月内的劳务为一次；当月跨县地域的，则应分别计算。第五条规定：获取劳务报酬所得的纳税义务人从其收入中支付给中介人和相关人员的报酬，在定率扣除20%的费用后，一律不再扣除。对中介人和相关人员取得的上述报酬，应分别计征个人所得税。

因为保险营销员持续提供代理销售保险劳务，所以应以其一个月内提供的劳务为一次。

(三)企业为个人负担劳务报酬所得个人所得税时的涉税处理方法

单位或个人为纳税义务人负担劳务报酬所得个人所得税税款的，应将纳税义务人取得的不含税收入额换算为应纳税所得额，计算征收个人所得税。《国家税务总局关于明确单位或个人为纳税义务人的劳务报酬所得代付税款计算公式的通知》(国税发[1996]161号)将计算公式明确如下：

(1)不含税收入额为3360元(即含税收入额4000元)以下的：应纳税所得额=(不含税收入额-800)÷(1-税率)

(2)不含税收入额为3360元(即含税收入额4000元)以上的：应纳税所得额=[(不含税收入额-速算扣除数)×(1-20%)]÷[1-税率×(1-20%)]

(3)应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

公式(1)、公式(2)中的税率，是指不含税所得按不含税级距对应的税率；公式(3)中的税率，是指应纳税所得额按含税级距对应的税率。

五、保险企业劳务报酬所得常见涉税项目

(一)营销员佣金

1.营销员佣金的组成

《关于下发有关精算规定的通知》(保监发[1999]90号)第三条规定：个人业务的佣金由支付给代理人的直接佣金和间接佣金构成。直接佣金是保险公司根据代理人销售保单的情况而直接向其支付的现金报酬；间接佣金包括保险公司支出的代理人经理的管理报酬、代理人和代理人经理的各种奖励、津贴和福利(如保险待遇等)。

营销员佣金主要包括：保险公司根据营销员所代理的保费收入按各保险产品代理佣金比例表中规定的标准直接支付给营销员的佣金(包括首期佣金和续期佣金);保险公司为营销员购买的养老、医疗、意外等商业保险；保险公司以货币、实物、有价证券等方式支付给营销员的各项奖励、福利；保险公司以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对营销员的业绩奖励；保险公司支付给营销员的各种津贴补贴。

2.营销员佣金个人所得税政策历史沿革

自2019 年 1 月 1 日起，保险营销员佣金收入个人所得税执行现行有效政策：

1.保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入，属于劳务报酬所得；

2.以不含增值税的收入减除 20% 的费用后的余额为收入额；

3.收入额减去25%的展业成本以及附加税费后，并入当年综合所得计算缴纳个人所得税；

4.保险营销员、证券经纪人展业成本比例为25%（原 40% 比例已废止）；

5.扣缴方式：采用累计预扣法预扣预缴个人所得税。

(二)董事费

《国家税务总局关于印发〈征收个人所得税若干问题的规定〉的通知》(国税发[1994]89号)第八条规定：个人由于担任董事职务所取得的董事费收入，属于劳务报酬所得性质，按照劳务报酬所得项目征收个人所得税。《国家税务总局关于明确个人所得税若干政策执行问题的通知》(国税发[2009]121号)第二条进一步明确：国税发[1994]89号第八条规定的董事费按劳务报酬所得项目征税方法，仅适用于个人担任公司董事、监事，且不在公司任职、受雇的情形。个人在公司(包括关联公司)任职、受雇，同时兼任董事、监事的，应将董事费、监事费与个人工资收入合并，统一按工资、薪金所得项目缴纳个人所得税。

(三)促销支付的演员出场费和文艺、体育界明星形象代言费

1.演员出场费

《国家税务总局、文化部关于印发〈演出市场个人所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发[1995]171号)规定：凡参加演出(包括舞台演出、录音、录像、拍摄影视等，下同)而取得报酬的演职员，是个人所得税的纳税义务人；演职员参加非任职单位组织的演出取得的报酬为劳务报酬所得，按次缴纳个人所得税。演职员参加任职单位组织的演出取得的报酬为工资、薪金所得，按月缴纳个人所得税。演职员取得报酬后按规定上交给单位和文化行政部门的管理费及收入分成，可以经主管税务机关确认后在计算应纳税所得额时扣除。

向演职员支付报酬的单位或个人，是个人所得税的扣缴义务人。具体又分为以下三种情形：

(1)参加组台(团)演出的演职员取得的报酬，由主办单位或承办单位通过银行转账支付给演职员所在单位或发放演职员演出许可证的文化行政部门或其授权单位的，经演出所在地主管税务机关确认后，由演职员所在单位或者发放演职员许可证的文化行政部门或其授权单位，按实际支付给演职员个人的报酬代扣个人所得税，并在原单位所在地缴入金库。

(2)组台(团)演出，不按上述方式支付演职员报酬，或者虽按上述方式支付但未经演出所在地主管税务机关确认的，由向演职员支付报酬的演出经纪机构或者主办、承办单位扣缴个人所得税，税款在演出所在地缴纳。申报的演职员报酬明显偏低又无正当理由的，主管税务机关可以在查账核实的基础上，依据演出报酬总额、演职员分工、演员演出通常收费额等情况核定演职员的应纳税所得，扣缴义务人据此扣缴税款。

(3)参与录音、录像、拍摄影视和在歌厅、舞厅、卡拉OK厅、夜总会、娱乐城等娱乐场所演出的演职员取得的报酬，由向演职员支付报酬的单位或业主扣缴个人所得税。

2.个人名义和形象费

凡在广告中提供名义、形象或在广告设计、制作、发布过程中提供劳务并取得所得的个人以及广告主、广告经营者或受托从事广告制作的单位和广告发布者，均应当依照《国家税务总局关于印发〈广告市场个人所得税征收管理暂行办法〉的通知》(国税发[1996]148号)规定办理个人所得税有关事宜。广告主，是指为推销商品或者提供服务，自行或者委托他人设计、制作、发布广告的法人、其他经济组织或者个人。

在广告设计、制作、发布过程中提供名义、形象及劳务并取得所得的个人为个人所得税的纳税人。纳税人在广告设计、制作、发布过程中提供名义、形象而取得的所得，应按劳务报酬所得项目计算纳税。纳税人在广告设计、制作、发布过程中提供其他劳务取得的所得，视其情况分别按照税法规定的劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得等应税项目计算纳税。劳务报酬所得以纳税人每参与一项广告的设计、制作、发布所取得的所得为一次，上述所得，采取分笔支付的，应合并为一次所得计算纳税。

直接向上述个人支付所得的广告主、广告经营者、受托从事广告制作的单位和广告发布者为个人所得税的扣缴义务人。扣缴义务人应当在每项广告制作前向所在地主管税务机关报告广告中名义、形象及劳务提供者的姓名、身份证号码(护照号码及国籍)、工作单位(户籍所在地)、电话号码以及支付报酬的标准和支付形式等情况。双方订立书面合同(协议)的，应同时将合同(协议)副本报送上述税务机关。

(四)其他劳务报酬

1.免费旅游

《财政部、国家税务总局关于企业以免费旅游方式提供对营销人员个人奖励有关个人所得税政策的通知》(财税[2004]11号)规定：在商品营销活动中，企业和单位对营销业绩突出人员以培训班、研讨会、工作考察等名义组织旅游活动，通过免收差旅费、旅游费对个人实行的营销业绩奖励(包括实物、有价证券等),应根据所发生费用全额计入营销人员应税所得，依法征收个人所得税，并由提供上述费用的企业和单位代扣代缴。其中，对企业雇员以外的其他人员享受的此类奖励，应作为当期的劳务收入，按照“劳务报酬所得”项目征收个人所得税。

2.兼职人员收入

《国家税务总局关于个人兼职和退休人员再任职取得收入如何计算征收个人所得税问题的批复》(国税函[2005]382号)规定：个人兼职取得的收入应按照“劳务报酬所得”应税项目缴纳个人所得税。

六、劳务报酬所得税率

劳务报酬所得，预扣预缴适用20%、30%、40% 三级超额累进预扣率；对劳务报酬所得一次收入畸高的（应纳税所得额超 20000 元），实行加成征收。年度汇算清缴时，劳务报酬所得并入综合所得，适用 3%—45% 七级超额累进税率。为了计算简便，企业在实际计算过程中，可按照现行劳务报酬所得预扣率表进行计算。表中所列含税级距和不含税级距均为按照税法有关规定减除有关费用后的余额。含税级距适用于由纳税人负担税款的劳务报酬所得，不含税级距适用于由他人 (单位) 代付税款的劳务报酬。

小磊解读：

一、核心定义与范围

劳务报酬所得是个人独立从事非雇佣性质的各类劳务取得的所得，覆盖设计、装潢、咨询、讲学、翻译、演出、广告、技术服务、经纪服务、代办服务等20余类具体劳务类型，核心特征是个人与服务接受方不存在雇佣与被雇佣关系。

二、与工资薪金所得的关键区分

两者的唯一核心判定标准为是否存在任职受雇的雇佣关系：

1.工资薪金所得：非独立劳务，个人受单位管理、劳动内容由单位安排，存在雇佣关系；

2.劳务报酬所得：独立劳务，个人自主安排服务内容、时间，自行承担服务风险，无雇佣关系。

特殊判定规则：

1.仅担任公司董事/监事、不在公司任职受雇的，取得的董事费/监事费属于劳务报酬所得；

2.在公司任职受雇同时兼任董监的，董事费/监事费与工资收入合并，统一按工资薪金所得计税。

三、个人所得税计税规则

1. 普通居民个人劳务报酬计税

（1）预扣预缴阶段（支付方代扣代缴）

费用扣除规则：

每次收入≤4000元：减除800元费用，应纳税所得额=收入-800元 

每次收入＞4000元：减除20%费用，应纳税所得额=收入×(1-20%)

适用20%-40%三级超额累进预扣率，预扣预缴阶段不可扣除基本减除费用、专项附加扣除等。

“次”的判定规则：一次性收入以取得该项收入为一次；同一项目连续性收入以1个月内取得的收入为一次；当月跨县地域提供同一项目劳务的，需分别计算收入。

（2）年度汇算清缴阶段

劳务报酬所得与工资薪金、稿酬、特许权使用费合并为综合所得，按年计税：全年应纳税所得额=综合所得收入额（劳务报酬按收入×80%计入）-6万元基本减除费用-专项扣除（三险一金）-专项附加扣除-其他扣除，适用3%-45%七级超额累进税率，税款多退少补。

2. 特殊人群劳务报酬计税规则

（1）保险营销员/证券经纪人

佣金收入属于劳务报酬所得，享受特殊扣除政策：

①不含增值税佣金收入×80%=收入额；

②收入额可扣除25%的展业成本，再减除附加税费后为计税基数；

③采用累计预扣法预扣预缴，年度并入综合所得汇算清缴。

（2）在校实习生

劳务报酬可适用累计预扣法，每月可扣除5000元基本减除费用，月收入≤6250元的无需预扣预缴个税。

（3）境外个人（非居民）

所在国与中国签订税收协定的：在境内有固定经营基地/一个纳税年度内在华累计停留超183天的，仅就归属于境内的所得征税；无固定基地且停留不足183天的，境内不征收个税。

所在国与中国未签订税收协定的：境内支付的劳务报酬需按次缴纳个税，适用非居民个人月度七级超额累进税率

四、常见特殊场景涉税处理

1.非雇员营销奖励：企业给非雇员的免费旅游、实物、有价证券等营销业绩奖励，全额计入劳务报酬所得计税，由支付方代扣代缴。

2.演出/代言报酬：演员参加非任职单位组织的演出取得的出场费、明星取得的广告代言费，属于劳务报酬所得，按次计税。

3.兼职收入：个人兼职取得的收入，按劳务报酬所得计税。

4.单位代付个税：如果企业全额承担个人的劳务报酬个税，需先将不含税收入换算为含税应纳税所得额计税，不可直接用不含税收入计算税款。

五、合规要点提示

1.扣缴义务：支付劳务报酬的单位/个人是法定扣缴义务人，未履行代扣代缴义务的，将面临应扣未扣税款50%-3倍的罚款。

2.发票要求：自然人取得超过增值税起征点的劳务报酬，需到税务机关代开发票，作为支付方的企业所得税税前扣除凭证。

3.申报要求：取得劳务报酬后扣缴义务人未代扣代缴的，个人需在次年3月1日-6月30日的个税汇算清缴期自行申报纳税。