企业重组涉税问题众多，且复杂，稍不注意就极可能触“暗礁”，在实务中，也不乏因资产重组筹划不善而多交税款或因税务问题导致重组计划搁置的案例。我们同信财税的资深税务实战专家，有实力，够专业，有能力为有资产重组，并购，上市计划需求或潜在需求的您，详细解读资本交易税收政策，辅导您排解税收风险，成为您可信赖与合作的贴身财税管家，欲了解详细课程，敬请关注同信财税。
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一、资产划转的基本概念
资产划转最初是针对国有企业而设定的会计和税收政策，然而在财税【2014】109号文中明确了，资产划转是指100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产。这将资产划转的范围拓展至包括国企、民营、混合所有制在内的所有企业，为集团公司内部资产重组与资源整合提供了新的路径。
根据财税【2009】59号文，企业重组是指企业在日常经营活动以外发生的法律结构或经济结构重大改变的交易，包括企业法律形式改变、债务重组、股权收购、资产收购、合并、分立等。虽然文件里并没有将资产划转列入企业重组的范围，但资产划转涉及资产在不同法律主体之间的权属改变，需通过相关法律主体之间资产转让、增资、减资等步骤才能实现，就业务实质而言，资产划转仍然属于企业重组的一种特殊形式。
资产划转与资产调拨不同。资产调拨只能发生在同一法律主体内部，例如：甲公司将其产成品从A仓库调拨到B仓库，或者从A分支结构调拨到B分支结构。这些调拨是发生在同一法律主体内部的，其资产的所有权并未发生转移，不需要对价支付。根据国税函【2008】828号文规定，将资产在总机构及其分支机构之间转移属于内部处置资产，不视同销售确认收入。
《国家税务总局关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》（国家税务总局公告2015年第40号）将资产划转扩展到符合条件的所有居民企业之间，而不仅限于国有企业，文件列举了资产划转的四种形式如下：
1、100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获得子公司100%的股权支付。
2、100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。
3、100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。
4、受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。
二、资产划转税务问题的处理
（一）契税
《财政部、国家税务总局关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》（财税[2015]37号）第六条规定：“同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。”
（二）增值税
《营业税改征增值税有关事项的规定》（财税[2016]36号附件二） 中规定：在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负责和劳动力一并转让给其他单位和个人，其中涉及的不动产、土地使用权转让行为，不征增值税。
《关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号）中规定：纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负责和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税的征税范围，其中涉及的货物转让，不征收增值税。
由上述规定可知，资产划转不涉及负债、劳动力的转移，因此不动产、土地使用权划转不适用不征增值税的规定，存货、设备等动产的划转也不适用不征增值税的规定。但无论是母子公司之间划转资产，还是子公司之间划转资产，股权划转不征增值税。对于存货、设备、房屋、土地使用权的划转，划出方需视同按公允价值销售货物、不动产、无形资产缴纳增值税，并视存货等资产的征免税情况确定能否开具增值税专用发票，可开具专用发票的，划入方可作进项税额抵扣。
（三）土地增值税
1.母公司向子公司划转资产
依据《财政部、国家税务总局关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》（财税[2015]5号）规定，除以土地使用权投资于房地产企业用于开发产品或房地产企业以开发产品对外投资需视同按公允价值转让房地产计算缴纳土地增值税外，其他情形不征土地增值税。
2.子公司向母公司划转资产
子公司向母公司划转房屋或土地使用权，应理解为子公司将房地产转让给母公司，同时母公司等额减资，子公司需就划出资产视同按公允价值转让计算缴纳土地增值税。
3.母公司将一家子公司的资产划转至另一家子公司
一家子公司将房地产划转至另一家子公司，不属于股权投资、合并、分立等不征土地增值税情形，而应视同按公允价值转让房地产计算缴纳土地增值税。
（四）企业所得税
依据109号文件第三条及40号公告规定，对100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，凡具有合理商业目的、不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的，股权或资产划转完成日起连续12个月内不改变被划转股权或资产原来实质性经营活动（生产经营业务、公司性质、资产或股权结构等），且划出方企业和划入方企业均未在会计上确认损益的，可以选择按以下规定进行特殊性税务处理：
（1）划出方企业和划入方企业均不确认所得。
（2）划入方企业取得被划转股权或资产的计税基础，以被划转股权或资产的原计税基础确定。
（3）划入方企业取得的被划转资产，应按其原计税基础计算折旧扣除。
股权或资产划转完成日，是指股权或资产划转合同（协议）或批复生效，且交易双方已进行会计处理的日期。
进行特殊性税务处理的股权或资产划转，交易双方应在协商一致的基础上，采取一致处理原则统一进行特殊性税务处理。
资产划转的交易双方需在企业所得税年度汇算清缴时，分别向各自主管税务机关报送《居民企业资产（股权）划转特殊性税务处理申报表》和相关资料。
现依据40号公告分别说明资产划转的四种情形及企业所得税处理：
1.母公司向子公司划转资产
（1）母公司取得对价
40号公告第一条第（一）项规定：“100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积，下同）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定。”该资产划转形式应理解为母公司将持有的股权或资产按原账面净值对子公司增资。
①母公司
借：长期股权投资——子公司
累计折旧
累计摊销
长期股权投资减值准备
固定资产减值准备
无形资产减值准备等
贷：长期股权投资、固定资产、无形资产等
税务处理：母公司不确认资产转让所得，母公司取得子公司股权的计税基础以划出股权或资产的原计税基础确定。
②子公司
借：长期股权投资、固定资产、无形资产等
贷：实收资本、资本公积
税务处理：子公司取得股权、资产的计税基础按照按被划转资产的原计税基础确定。
（2）母公司未取得对价
40号公告第一条第（二）项规定：“100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积，下同）处理，子公司按接受投资处理。”
①母公司
借：实收资本、资本公积
累计折旧
累计摊销
长期股权投资减值准备
固定资产减值准备
无形资产减值准备等
贷：长期股权投资、固定资产、无形资产等
税务处理：母公司不确认资产转让所得。
②子公司
借：长期股权投资、固定资产、无形资产等
贷：实收资本、资本公积
税务处理：子公司取得股权、资产的计税基础按照母公司划出资产的原计税基础确定。
2.子公司向母公司划转资产
40号公告第一条第（三）项规定：“100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础。”该资产划转形式可理解为子公司将资产以账面净值转让给母公司，同时母公司等额减资。
①母公司
借：长期股权投资、固定资产、无形资产等
贷：长期股权投资——子公司
税务处理：母公司取得股权、资产的计税基础按子公司划出资产的原计税基础确定。
②子公司
借：实收资本、资本公积
累计折旧
累计摊销
长期股权投资减值准备
固定资产减值准备
无形资产减值准备等
贷：长期股权投资、固定资产、无形资产等
税务处理：子公司不确认资产所得。
3.同一母公司或相同多家母公司将全资子公司的资产划转至另一家全资子公司
40号公告第一条第（四）项规定：“受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理。”该资产划转形式可理解为一家全资子公司将股权或资产以账面净值转让给另一家全资子公司，同时母公司以相同的金额从一家子公司减资，并对另一家子公司增资。假设甲公司拥有全资子公司A和B，甲公司将A公司持有的股权或资产划转至B公司名下，则：
①甲公司
借：长期股权投资——子公司B
长期股权投资减值准备
贷：长期股权投资——子公司A
税务处理：甲公司不确认资产转让所得，甲公司按照A公司划出股权或资产的原计税基础减少对A公司投资的计税基础，并相应增加对B公司投资的计税基础。
②子公司A
借：实收资本、资本公积
累计折旧
累计摊销
长期股权投资减值准备
固定资产减值准备
无形资产减值准备等
贷：长期股权投资、固定资产、无形资产等
税务处理：A公司不确认资产转让所得。
③子公司B
借：长期股权投资、固定资产、无形资产等
贷：实收资本、资本公积
税务处理：B公司取得股权、资产的计税基础按照A公司划出资产的原计税基础确定。
以上是资产划转企业所得税的特殊性税务处理办法，若不符合特殊性税务处理条件，则改按一般性税务处理办法，具体情形如下：
1、母公司向子公司划转资产
母公司按国税函[2008]828号文件规定视同按公允价值转让股权、资产计算资产转让所得，也可以依据财税[2014]116号文件规定选择按五年平均确认资产转让所得；子公司取得股权或资产的计税基础按照公允价值确定。
2、子公司向母公司划转资产
子公司按国税函[2008]828号文件规定视同按公允价值转让股权、资产计算资产转让所得，也可以依据财税[2014]116号文件规定选择按五年平均确认资产转让所得；母公司取得股权或资产的计税基础按照公允价值确定，同时母公司减资应按国家税务总局公告2011年第34号的规定确认股息所得、股权转让所得。
3、母公司将一家全资子公司的资产划转至另一家全资子公司
划出方按国税函[2008]828号文件规定视同按公允价值转让股权、资产计算资产转让所得，也可以依据财税[2014]116号文件规定选择按五年平均确认资产转让所得；划入方取得股权、资产的计税基础按照公允价值确定；母公司从划出方以公允价值减资按照国家税务总局公告2011年第34号确定股息所得、股权转让所得，同时以公允价值增加对划入方子公司投资的计税基础。
信息来源： 高金平 高金平税频道
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