财政部、国税总局联合发布了《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》，并于2010年7月颁布了《国家税务总局关于发布〈企业重组业务企业所得税管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2010年第4号）、《国家税务总局关于纳税人资产重组有关增值税问题的公告》（国家税务总局公告2011年第13号），为企业的跨区域搬迁提供了税收筹划的政策支持及操作空间。
企业跨区域搬迁有哪些税务筹划空间和筹划方法？这些都需要在企业实施搬迁前进行周密的税务筹划。本文主要从实务出发，以A企业为例，基于企业不同情况，考虑时间成本、操作效率、税收节省等因素阐述及分析不同情况下所采用的一些税务筹划路径和方法。
一、案例背景
某跨国企业集团属下一家A企业，随着经营规模的不断扩大，需要寻找一个满足企业10年或更长期发展的经营场所。A企业的母公司虽然是一家颇有影响力的跨国集团，但不属于深圳市鼓励发展的高科技或其他优先发展产业，很难买到土地建立自己的厂房。同一集团属下的另一家B企业在上海买有大片土地，为避免将来再为厂房问题而烦恼，经过公司管理层调研讨论，决定将公司从深圳搬迁到上海B企业所在地，向B企业租赁厂房。作为同一家集团下的兄弟公司，无疑可以保证公司未来的发展用地，有利于公司的长期发展。
A企业基本财务情况：已成立10来年，注册资本3000万，年销售额5个亿，截至董事会决议搬迁日期止，账面有5000万存货，3000万固定资产，600万增值税留抵，900万未弥补亏损，未弥补亏损可弥补期间到2017年。
二、A企业跨省搬迁面临的税务挑战
A企业在深圳已经经营数十年，业务不断扩大，截至到2014年公司的年销售额近5亿，其他业务收入7000万，年纳税额近千万。这样一家成熟的企业要想从深圳跨省搬迁到上海谈何容易？公司抽调各部门骨干人员成立了项目组，对搬迁事宜进行了前期调研。从供应商到客户，从运输成本到人力资源招聘，从海关进出口到税务，都进行了详尽的调查。其他一切似乎都不是问题，但在税务的搬迁上遇到了重大困难。
根据税收征管法相关规定，企业如果要申请住所或经营地点的变更，必须向原税务登记机关申报办理注销税务登记，并在30日内向迁达地税务机关申报办理税务登记。
依据以上法规条例及实施细则，意味着A企业在深圳先要办理税务注销，然后在上海重新办理税务登记。这个流程听起来貌似可行，但实际操作中却是困难重重，因为这种跨省搬迁的税务注销几乎就等同于公司关闭的税务注销，耗时颇长；而且跨省搬迁还涉及到600万的增值税进项抵扣的转移留抵、900万的未弥补亏损转移到上海继续弥补，这样的税务注销主管税局处理起来更是加倍谨慎，所需时日无法估计。
对于一个成熟的企业，半月到1月的营业中断，其影响都无法估量，何况现在的税务注销所需时间更是未知。如果税务无法即时注销，A企业在上海就无法进行税务登记并正常进行日常经营。A企业的跨省搬迁在这里陷入了僵局。
三、A企业跨省搬迁的税务问题及解决方案
（一）A企业跨省搬迁的税务问题
通过以上分析， A企业跨省搬迁面临如下税务问题：
1．企业搬迁过程中，确保企业正常经营不受影响。
2．增值税留抵和未弥补亏损顺利转移到新公司，不能成为企业的损失。
（二）A企业跨省搬迁的税务问题的解决方案
根据前期调研，A企业从深圳搬迁到上海，所有的工作等同于重新设立了一个新公司。所谓搬迁，实质上是在上海设立一个和A企业经营范围、股权结构、经营模式一样的C公司，A公司将所有资产、业务、客户、供应商甚至人员转移到C公司，由C公司进行经营。
不妨换一个思路看待这次搬迁，应该可以找到税务筹划的空间和对应的解决方案。查询相关法律法规，我们找到了以下两个切实可行的税务解决方案。一是通过资产重组下吸收合并的方式将A公司并入C公司，二是将A公司资产按市场价格变卖给C公司，在吸收合并和资产变卖过程中，通过恰当的筹划，可以将A公司的增值税留抵、未弥补亏损转移到C公司，达到节税和税收转移的目的。
下面对这个两个方案进行深入探讨。
1．方案一：吸收合并
（1）吸收合并的释义与种类
吸收合并是指两个以上的企业合并时，其中一个企业吸收其他企业而存续（对此类企业以下简称“存续企业”），被吸收的企业解散注销。下面对A企业吸收合并后增值税留抵及未弥补亏损的处理进行深入分析。
（2）企业吸收合并的增值税留抵处理
一家企业被另外一家企业吸收合并，其全部或者部分实物资产以及其相关联的债权、债务和劳动力一并转让给合并企业，这种转让不属于增值税的征税范围，其中涉及的转让不征收增值税。而且，被合并企业如果是增值税一般纳税人，其留抵税额可以结转到合并企业进行抵扣。但是，利用吸收合并转移增值税额留抵必须具备以下三个前提条件：
第一，原增值税纳税人必须是一般纳税人；
第二，新企业必须是一般纳税人；
第三，原增值税一般纳税人必须是将全部而不能仅仅是部分资产、负债和劳动力一并转让给新的一般纳税人。这一点是实现资产重组中增值税留抵税额得以结转抵扣的前提条件；
第四，原增值税一般纳税人将全部资产、负债和劳动力一并转让给新的增值税一般纳税人后，必须按程序办理注销税务登记。只有办理注销税务登记时，才能在注销前将尚未抵扣的增值税留抵结转至新一般纳税人继续抵扣。如果原企业继续留存不进行注销，则属于资产重组中的整体资产转让形式，不能享受增值税留抵税额的结转抵扣。
因此，企业在进行吸收合并前，必须对此重组业务提前谋划，确保新纳税人取得一般纳税人资格。对吸收合并本身也要做好包括合同内容、重组时机、人员安排等方面的筹备工作，不仅要确保日常业务的顺利进行，更要确保吸收合并业务的合规性，否则最后功亏一篑。
（3）吸收合并下未弥补亏损的税务处理
在此案例中，A企业存在高额未弥补亏损，此未弥补亏损到2019年失效，这就为我们进行税务筹划提供了时间和空间。吸收合并是资产重组的重要方式，A企业与C企业是同一控制下的关联企业，所以适用统一控制下的吸收合并。
同一控制下吸收合并，如果采用特殊性税务处理即免税合并，则被合并企业的亏损可由存续企业在法定可弥补期限内按规定弥补。特殊性税务处理必须满足以下条件：
第一，合并企业接受被合并企业的资产及负债，并以其原有计税基础。
第二，被合并企业的相关所得税事项由合并企业继承。
第三，每年被存续企业结转弥补的被合并企业未弥补亏损限额规定，其最大限额=被合并企业净资产公允价值×截至合并业务发生当年年末国家发行的最长期限的国债利率。
综上所述，通过吸收合并将A企业增值税留抵和未弥补亏损转移到C公司切实可行，但必须尽早筹划，做好以下准备工作：
第一，早做筹划，提前设立C公司，转移部分业务到C公司，使其正常经营数月，获取一般纳税人资格，然后再吸收合并将A公司的增值税留抵结转到C公司进行抵扣，获得税收收益。
第二，A企业存在的未弥补亏损，则采用免税合并。
（4）吸收合并方案优劣势分析
优势分析：
1）吸收合并方案下，增值税留抵可以全额转移到新公司。
2）吸收合并方案下，未弥补亏损如果筹划妥当可以在发定可弥补年限内逐步转移到新公司。
3）对于以搬迁为目的公司，新设公司与被合并公司业务范围、经营模式等完全一样，操作起来有经验优势。
劣势分析：
1）利用吸收合并进行税收筹划必须早做准备，花费时间长，且整体方案不得有任何差错，否则不符合吸收合并的税务重组条件，可能功亏一篑。
2）未弥补亏损转移每年有金额限制，不能一次性转移到新公司进行弥补。
3）吸收合并下转移增值税留抵以及未弥补亏损属于特殊税务事项，需要主管税局的特殊审批，耗费较长时间和精力。
4）被吸收企业必须办理注销。
对于留抵税额和未弥补亏损金额较大的企业，建议采用此方案。
方案二：资产出售
（1）资产出售定义
所谓资产出售就是将资产以市场价格、遵循独立交易原则卖给第三方。
前部分操作和吸收合并基本相同，在上海设立一个和A企业经营范围、股权结构、经营模式一样的C公司，放少量业务在新公司使其运转起来获得一般纳税人资格，然后将公司的资产出售给C公司。
A公司可供出售资产主要是存货及固定资产，至于应收账款以及应付账款，为简化起见就不进行转让，由A公司进行结清。部分出售资产增值税留抵及未弥补亏损转移至C公司，筹划关键是出售价格的确定，继续以A公司为例对此方案进行详细讲解。
（2）资产出售下的增值税留抵处理
当出售存货及固定资产时，要开出增值税票并产生销项税，销项税作为留抵增值税的抵扣项目，自然就可以消化部分留抵税额；C公司收到增值税票作为进项进行抵扣，通过这种方式A公司的留抵税额即可成功转移至C公司。固定资产转让必须提请注意，增值税经历过改革，2007年之后购入的固定资产才可以开具增值税专用发票，并由C公司进行抵扣。2007年之前购入的固定资产只适用简易征收办法处理，不可开具增值税专用发票。
经查，A公司帐面所载固定资产90%是2007年增值税改革后所购固定资产，即这部分固定资产购入时的增值税已经抵扣，则出售固定资产也可开具17%的增值税票，帮助转移增值税留抵。
（3）资产出售的未弥补亏损处理
至于未弥补亏损，转让价格依然是筹划关键。资产转让或出售是两个独立公司之间的市场行为，A公司资产转让部分获得的利润可以对亏损部分进行弥补；对于C公司，其从A公司采购的货物或固定资产因为A加入了一定的利润，采购成本增加，变相减少C公司的利润，间接将A公司的未弥补亏损转移至C公司。
（4）资产出售价格的确定
合理确定资产出售价格是税务筹划关键。资产出售过程中，A和C公司作为同一控制下关联公司，关联交易的合理利润一向是税局关注的焦点，既确定合理利润，又避免转移定价风险？可参考以下几点确定合理售价：
第一，向其他第三方公司的出售价格，即市场价格；
第二，历年向其他关联方的出售价格；
结合转移定价报告中参考企业的交易利润区间及中位值。
（5）方案二优劣势分析
优势分析：
1）资产出售方式简单高效，易于操作；
2）资产出售无需税务机关特殊审批，无须等待太长时间。
3）原企业无须注销。
劣势分析：
1）增值税留抵以及未弥补亏损可转移金额不定，可能面临不能完全转移的损失；
2）可能带来转移定价风险；
留抵税额和未弥补亏损金额不大或者没有的企业，建议采用此方案。
