众所周知，现在出资成立企业，注册资本实缴登记制已改为认缴登记制，企业实缴出资可以适当延迟，那么在实缴出资前企业发生利息支出，是否能税前扣除呢？
情形一：认缴截止时间前，出资未到位发生的利息支出可以税前扣除
【案例1】小保公司2020年成立，注册资本金1000万元，认缴出资的截止时间为2030年1月1日，小保公司2020年向银行贷款200万元，需支付利息14万元，假设利息全部是费用化支出，2020年支付的贷款利息14万元能否税前扣除？
政策依据：《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2009〕312号）规定：“关于企业由于投资者投资未到位而发生的利息支出扣除问题，根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第二十七条规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，相当于投资者实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，
解析：上述政策规定，凡企业投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，该企业对外借款所发生的利息，不得在企业所得税前扣除。但是小保公司认缴出资的截止时间为2030年1月1日，小保公司支付2020年的银行贷款利息14万元，不属于投资者投资未到位而发生的利息支出，可以在企业所得税前扣除。
情形二：认缴截止时间已到，出资未到位发生的利息支出需考虑不得扣除
【案例2】2020年1月1日小保公司成立，注册资本500万元，章程中约定投资人刘某在2020年4月1日注资200万，2020年7月1日注资300万元，刘某于10月1日投入100万元，其余款项均未到位；同时小保公司向银行借款2000万元，期限1年，银行贷款年利率为6%。
政策依据：《国家税务总局关于企业投资者投资未到位而发生的利息支出企业所得税前扣除问题的批复》（国税函〔2009〕312号）规定：“具体计算不得扣除的利息，应以企业一个年度内每一账面实收资本与借款余额保持不变的期间作为一个计算期，每一计算期内不得扣除的借款利息按该期间借款利息发生额乘以该期间企业未缴足的注册资本占借款总额的比例计算，公式为：
企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额。
企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。”
解析：根据上述政策规定，投资者在规定期限内未缴足其应缴资本额的，企业对外借款所发生的利息，相当于实缴资本额与在规定期限内应缴资本额的差额应计付的利息，不得在计算应纳税所得额时扣除。企业每一计算期不得扣除的借款利息＝该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额。
第一季度：虽然发生利息支出，但尚未到出资期限，则均可以税前扣除。
第二季度：不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额=（2000×6%×3/12）×（200/2000）=3万元。
第三季度：不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额=（2000×6%×3/12）×（500/2000）=7.5万元。
第四季度：不得扣除的借款利息=该期间借款利息额×该期间未缴足注册资本额÷该期间借款额=（2000×6%×3/12）×（400/2000）=6万元。
企业一个年度内不得扣除的借款利息总额为该年度内每一计算期不得扣除的借款利息额之和。则，2020年不得扣除的借款利息总额=0+3+7.5+6=16.5万元。
延伸：2020年1月1日小保公司成立，注册资本3000万元，章程中约定2020年4月1日注资3000万，刘某于10月1日投入100万元，其余款项均未到位；同时小保公司向银行借款2000万元，期限1年，银行贷款年利率为6%。此时，小保公司2020年4月1日至12月31日，出资未到位的金额均大于银行借款2000万元，则此期间所有的利息支出（2000×6%×9/12）万元均不能税前扣除，而不会使用国税函〔2009〕312号文中的公式。
提示：利息支出税前扣除需要注意的其他事项
1．企业借款的利息支出，必须以发票作为税前扣除的依据！
2．向非金融企业借款的利息支出，超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的利息金额不能在企业所得税前扣除。
3．企业从关联方取得借款，应符合债资比的相关规定：
金融企业债资比例的最高限额为5：1；其他企业债资比例的最高限额为2：1。
关联方之间借款超出上述债资比的利息支出，除符合《财政部 国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号）第二条规定情况（企业如果能够按照税法及其实施条例的有关规定提供相关资料，并证明相关交易活动符合独立交易原则的；或者该企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除）外，不允许税前扣除。
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