作者：金杜律师事务所 叶永青 马晓煜
2016年，一起关于上市公司的增值税发票案引发了所有人对医药上市公司增值税管理合规性的关注，案子的处理仍然在进行中，另一个关于医药行业的重磅信息就接踵而至。
2016年12月26日，八部门联合下发《关于在公立医疗机构药品采购中推行“两票制”的实施意见（试行）》（国医改办发〔2016〕4号，“4号文”）。4号文要求，综合医改试点的省市和公立医院改革试点城市的公立医院率先推行两票制，上述省市范围内的其他医疗机构及其他地区的公、私立医院则鼓励推行两票制，争取到2018年在全国全面推开。延续了2016年4月21日，国务院办公厅下发的《关于印发深化医药卫生体制改革2016年重点工作任务的通知》（国办发（2016）26号，“26号文”）中对综合医改试点省份推行药品采购“两票制”的要求，标志着国家版两票制的落地。
目前启动省级综合医改试点的省市共11个，包括江苏、安徽、福建、青海、陕西、上海、浙江、四川、湖南、重庆、宁夏。国家卫计委公布的县级公立医院综合改革试点县共1011个。
对两票制政策的梳理和解读
1. 传统药品流通环节与两票制的要求
传统的药品销售多采用多级经销商模式，严重依赖于医药代表，如下图一。由于药品的销售环节多且不透明，各级经销商和医药代表均作为供应链的一个环节，参与销售利润的分配，这被认为是药品价格虚高的重要原因之一。
而“两票制”，顾名思义，就是国家要求药品从出厂到进入医院，只能开具两张发票。其中，生产企业向流通企业开具的发票为第一票，流通企业到医疗机构开具的发票为第二票，如下图二。在两票制下，因为开票要求，理论上会导致交易环节大大压缩。
2. 国家版两票制的具体规定
4号文对两票制的实施仅提供了框架性意见，各地可结合当地情况制定实施细则。国家版政策目前 仅适用于药品，主要规定如下：
(1) 对关键概念的界定
两票制要求药品从出厂到进入医院，只能开具两张发票。因此，如何界定药品生产企业、流通企业对于判断是否构成“一票”至关重要。
• 对生产企业的界定
除常规的药品生产企业外，根据4号文规定，以下企业视作生产企业：
• 对“一票”的界定
第一票是生产企业向流通企业开具的发票；第二票是流通企业到医疗机构开具的发票。4号文进一步规定“药品流通集团型企业内部向全资（控股）子公司或全资（控股）子公司之间调拨药品可不视为一票，但最多允许开一次发票。”因此，无论商业上是否可以增加环节，如果将发票视为医药的税务成本依据，那么流通中就只有两次的税务成本确认机会。
(2) 对购销票据和合同的法律要求
药品销售环节：
开具增值税专用发票或增值税普通发票，附随货同行单
发票的购、销方名称应当与随货同行单、付款流向一致、金额一致
流通企业采购环节：
应主动向药品生产企业索要发票，发票必须由药品生产企业开具
应验明发票、供货方随货同行单与实际购进药品的品种、规格、数量等，核对一致; 否则，不得验收入库
建立购进药品验收记录
医院招投标环节：
“两票制”作为集中采购的必备条件
由药品生产企业直接投标
投标书需作出执行“两票制”的承诺，否则投标无效
实行其他方式采购药品，须在采购合同中明确“两票制”的有关要求
医院验收入库环节：
必须验明票、货、账三者一致方可入库、使用
向配送药品的流通企业索要、验证发票
要求流通企业出具加盖印章的由生产企业提供的进货发票复印件，且作为支付药品货款凭证（即带票配送）
第一票和第二票的流通企业名称、药品批号等相关内容互相印证才可入库
(3) 鼓励一票制
26号文和4号文均“鼓励医院与药品生产企业直接结算药品货款、药品生产企业与配送企业结算配送费用。”即实现生产企业到医院的一票制，而流通企业负责配送。
3. 地方两票制梳理
除上述11个启动省级综合医改试点的省市外，河北、天津、广东、山东、湖北和吉林也在不同程度上决定推行两票制。其中，安徽、河北、陕西、重庆、上海（已叫停）等地已经下发了关于两票制的框架性规定。根据公开披露的信息，下表梳理了与国家规定不尽相同的地方两票制政策。
两票制的影响和应对
姑且不论虚高的药价是否会因两票制而降低，但其确实对传统的药品流通环节产生了巨大冲击效果。通过前文图一和图二的对比可知，两票制下，由于交易环节的压缩，很多经销商被强制排除在供应链外，而国家和诸多省市所鼓励的一票制，更是将流通企业也排出供应链，只可承担配送功能。那么，两票制，甚至一票制下，企业现有的医药经销模式将何去何从？受到两票制冲击的不仅仅是经销商。对于众多药品生产企业而言，当政策环境发生变化并使得整个行业供应链发生重大变革时，其面对的主要挑战在于，传统的底价销售模式能否继续采用？是否要承担更多的商业职能？如何建立合理的商业和发票管理模式在营改增的大背景下应对这一要求？
首先，从商业上看，新的两票制很可能促使生产企业深度介入市场从而使渠道扁平化，虽然这一做法本身和社会分工要求不完全吻合，由于生产企业将需要承担原来由经销商承担的营销和销售职能及相应市场风险，因此理应获得更高的利润。故需要改变底价销售模式。而生产企业和其他市场参与者之间的利益分配需要由原来的购销关系改变为服务提供模式，或另行选择其他营销和推广服务提供商。这种模式下，企业需考虑如何合法合规地建立服务关系，在费用支付和发票管理上做到全面合规，以降低相关税务成本。
与前述生产企业的选择相对应，大型的经销商可以整合小型经销商从而获得更大的市场份额，利用关键进院能力转变为流通企业。而小型的经销商可以转变为服务提供商(即Contract Sales Organization)，进行单纯的推广和营销服务、咨询服务，而不再进行商品购销。
未来，企业无论采用哪种模式进行应对，都会对其生产经营的方方面面产生重大变革影响。在营改增的大背景下，头顶虚开增值税发票的“达摩克里斯剑”，企业该如何理解和建立与增值税相关的内部管理体系，来应对业务模式的调整，是极具挑战性的问题:
两票制和营改增的目的都是以税收调节经济活动，因此，合理地完成税收处理是降低所有交易风险的关键。
当企业将营销服务外包时，需要逐步建立内控制度，包括供应商管理体系及发票管理制度。同时，保留并提供接受服务的证明文件和凭证，以降低相关税务风险。
如何根据税法的规定，在商务和税务合规成本中求取管理效益的最大化是企业需要在管理制度设计中充分考虑的因素。
如何利用第三方资源，在综合考虑法律架构，交易结构设计和税务成本的角度进行综合交易改革对市场的各个主体都十分重要，流通企业和新的服务提供商们应当从商业、法律和税的角度，综合考虑交易安排的法律形式。
