【案例分析】荷兰船员就职于在建船舶：取得的薪酬能否享受免税待遇？

X 先生为荷兰税收居民，受雇于瑞士 K 公司。2014 年至 2015 年，其在一艘由 K 公司关联公司拥有的施工船上担任二副。该船主要用于大型油气平台的吊装拆除及管道铺设，2014 年在韩国建造，2016 年才正式运营。

X 先生的工作涵盖三个阶段：2014 年 4 月至 11 月在韩国造船厂；2014 年 11 月至 2015 年 1 月随船从韩国航行至鹿特丹；2015 年 1 月至年底在鹿特丹港进行装备完工。期间其薪酬未在瑞士申报纳税。

本案核心在于 X 先生在建造期施工船上的收入，是否适用《荷兰—瑞士税收协定》第 15（3）条关于“国际运输船舶船员薪酬”的免税规定。X 先生主张其工作在國際運輸船舶上且企业管理地在瑞士，应在荷兰免税；荷兰税务局则认为其工作地不在瑞士，荷兰拥有征税权。

最高法院需裁决：在船舶建造及试航阶段，船员活动是否构成在“从事国际运输”的船舶上工作？

荷兰最高法院指出，涉案协定条款与《经合组织协定范本》高度一致，因此经合组织注释对条款解释具有“极为重要”的参考价值。

法院认为，协定第 8 条和第 15（3）条是国际运输利润分配的一体两面。根据经合组织注释，国际运输利润必须直接源于货物或人员的商业运输行为（含附属活动）。

本案中，该施工船的主要功能是平台吊装和管道铺设，货物运输仅为附带活动。因此，其运营利润不属于“国际运输中货物和人员商业运输”的直接所得。基于此，法院判定第 15（3）条不适用，无需再探讨船舶建造阶段是否属于“国际运输”的问题。

法院援引经合组织注释具有充分合理性。尽管动态与静态解释之争未在本案凸显，但经合组织注释在各关键时间节点对“国际运输”的定义保持一致。

《经合组织协定范本》明确强调“国际运输”须以货物或人员的商业运输为核心。对于多用途船舶，若其主要功能非运输，则难以适用相关免税条款。这一判定逻辑与丹麦等国类似案例相符，均侧重于考察船舶的“主要功能”。

关于预运营阶段船员报酬的税务处理，虽最高法院未直接裁决，但总检察长意见指出：适用第 15（3）条需同时满足“经营”与“国际运输”两个要素。“经营”意指商业利用，即船舶需正式投入使用并产生运输收入。德国法院亦有类似判例，认为未投入使用的船舶不适用国际运输利润条款。这表明，建造期船员薪酬大概率无法享受协定免税待遇。