针对企业重组业务中特殊性税务处理的适用主体及股东一致性要求，国家税务总局在 2026 年第 13 号公告中作出了明确规定。以下就两个核心问题进行解析。
特殊性税务处理的适用股东范围
问题：合并（分立）业务如适用特殊性税务处理，被合并（被分立）企业的股东是否可以包括自然人、合伙企业、契约型资管产品或非居民企业？
解答：可以。根据《国家税务总局关于企业重组业务所得税处理有关征管问题的公告》（国家税务总局公告 2026 年第 13 号）规定，合并中被合并企业股东和分立中被分立企业股东，可以是自然人、合伙企业、契约型资管产品及非居民企业。上述股东应按现行规定进行所得税处理。
特殊性税务处理的股东一致性要求
问题：符合条件的企业合并、分立业务适用特殊性税务处理，是否需要所有股东与被合并（被分立）企业、合并（分立）企业达成一致？
解答：不需要所有股东达成一致，但需满足特定比例及关键股东同意条件。具体规定如下：
持股比例超过 50% 的股东一致原则
对于企业合并、分立业务，若合计持股比例超过 50% 的被合并（被分立）企业的居民企业股东，能与被合并（被分立）企业及合并（分立）企业就适用特殊性税务处理达成一致，则：
- 达成一致的股东持有的股权，以及对应的资产和负债，可适用特殊性税务处理；
- 其余未达成一致的股东持有的股权及对应资产和负债，均应适用一般性税务处理。
对于按前款规定适用一般性税务处理的资产和负债，合并（分立）企业可选择按原计税基础确认，并将公允价值与原计税基础的差额单独作为一项资产，自重组日所属年度起分 10 年均匀在税前摊销扣除。该选择一经作出，不得改变。
关键股东的强制一致与锁定期
若拟适用特殊性税务处理，必须同时满足以下条件：
- 关键股东一致：重组日持有被合并（被分立）企业股权比例不低于 5% 的居民企业股东、前十大居民企业股东，均须就适用特殊性税务处理达成一致。
- 股权锁定：前述关键股东在重组后连续 12 个月内，不得转让所取得的股权。
若关键股东在重组后 12 个月内转让股权，将不再符合特殊性税务处理条件；已进行的特殊性税务处理，当事各方应按规定进行调整。
一致性比例的维持
除上述关键股东外，其他达成一致的股东若在重组后 12 个月内转让股权，导致达成一致的合计持股比例不再超过 50% 的，该项业务不能适用特殊性税务处理，当事各方应按规定进行调整。
来源：国家税务总局 12366 纳税服务平台