CPA会计——会计分录（二十）

一、所得税会计概述

（一）资产负债表债务法

我国所得税会计采用资产负债表负债法。所得税会计的一般流程如下：

（二）资产的计税基础

1.固定资产

账面价值=固定资产原值-累计折旧-固定资产减值准备

计税基础=固定资产原值-按税法标准计提的累计折旧

差异：

①折旧方法、折旧年限等不同产生的差异

②因计提固定资产减值准备产生的差异

2.无形资产

（1）非研发形成的无形资产

账面价值=无形资产原值-累计摊销-无形资产减值准备

计税基础=无形资产原值-按税法标准计提的累计摊销

差异：

①摊销方法、摊销年限等不同产生的差异

②因计提无形资产减值准备产生的差异

（2）内部研究开发形成的无形资产

账面价值=无形资产原值-累计摊销-无形资产减值准备

计税基础=（无形资产原值-按税法标准计提的累计摊销）*200%

注：税法规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，未形成无形资产计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的100%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的200%摊销税前扣除。

3.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

账面价值=资产负债表的公允价值

计税基础=取得时的历时成本

4.投资性房地产

账面价值：

成本模式=投资性房地产原值-投资性房地产累计折旧（摊销）-投资性房地产减值准备

公允价值模式=投资性房地产期末公允价值

由成本模式变更为公允价值模式=变更日公允价值

计税基础=投资性房地产原值-按税法标准计提的投资性房地产累计折旧（摊销）

5.其他计提减值准备的各项资产

账面价值=xx资产账面余额-xx资产减值准备

计税基础=xx资产账面余额

（三）负债的计税基础

负债的计税基础=负债的账面价值-未来期间计算应纳税所得额时按照税按规定可予以税前扣除金额

1.预计负债

（1）企业因销售商品提供售后服务等原因确认的预计负债

计税基础=0

（2）企业因债务担保等原因确认的预计负债

计税基础=账面价值-0

2.合同负债

（1）根据会计准则规定为满足收入确认条件而确认的合同负债

计税基础=0

（2）企业受到客户预付的款项时，因不符合收入确认条件，会计上将其确认为合同负债

计税基础=账面价值

3.应付职工薪酬

计税基础=账面价值（永久性差异）

4.其他负债（其他应付款）（如企业应交的罚款、滞纳金，不得税前扣除）

计税基础=账面价值

（四）暂时性差异

1.概念

暂时性差异，是指资产或负债的账面价值与其计税基础不同产生的差额。

2.应纳税暂时性差异

应纳税暂时性差异，是指在确定未来收回资产或清偿负债期间的应纳税所得额时，将导致产生应税金额的暂时性差异。

（1）资产账面价值大于资产计税基础

（2）负债账面价值小于负债计税基础

3.可抵扣暂时性差异

（1）资产账面价值小于资产计税基础

（2）负债账面价值大于负债计税基础

二、递延所得税的确认和计量

（一）递延所得税负债的确认

1.基本规定

除企业会计准则中明确规定可不确认递延所得税负债的情况以外，企业对于所有的应纳税暂时性差异均应确认相关的递延所得税负债。除直接计入所有者权益的交易或事项（对应科目为资本公积、盈余公积、利润分配、其他综合收益）以及企业合并外（对应科目为商誉），在确认递延所得税负债的同时，应增加利润表中的所得税费用。

2.不确认递延所得税负债的特殊情况

（1）商誉的初始确认

（2）除企业合并以外的其他交易或事项中，如果该项交易或事项发生时既不影响会计利润，也不影响应纳税所得额，则所产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同， 形成应纳税暂时性差异的，交易或事项发生时不确认相应的递延所得税负债。

（3）与子公司、联营企业、合营企业投资等相关的应纳税暂时性差异，一般应确认相应的递延所得税负债，但同时满足以下两个条件的除外：

①投资企业能够控制暂时性差异转回的时间；

②该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回。

（4）权益法核算的长期股权投资，其计税基础与账面价值产生的有关暂时性差异是否应确认相关的所得税影响，应当考虑该项投资的持有意图：

①准备长期持有的情况下，对于采用权益法核算的长期股权投资账面价值与计税基础之间的差异，投资企业一般不确认相关的所得税影响；

②持有意图由长期持有转变为拟近期出售的情况下，因长期股权投资的账面价值与计税基础不同产生的有关暂时性差异，均应确认相关的所得税影响。

（二）递延所得税负债的计量

递延所得税负债发生额=新增或转回应纳税暂时性差异额×转回期间适用所得税税率

=期末递延所得税负债余额-期初递延所得税负

债余额递延所得税负债余额=应纳税暂时性差异的余额×转回期间适用所得税税率

1.企业在确认相关资产和负债时，根据所得税准则确认的递延所得税负债

借：所得税费用——递延所得税

   贷：递延所得税负债

2.资产负债表日，企业根据所得税准则应予确认的递延所得税负债大于本科目余额（小于则做相反分录）

借：所得税费用——递延所得税

    贷：递延所得税负债

（三）递延所得税资产的确认

1.基本规定

资产、负债的账面价值与其计税基础不同产生可抵扣暂时性差异的，在估计未来期间能够取得足够的应纳税所得额用以利用该可抵扣暂时性差异时，应当以可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，确认相关的递延所得税资产。

2.不确认递延所得税资产的特殊情况

某些情况下，如果企业发生的某项交易或事项不是企业合并，并且该交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额，且该项交易中产生的资产、负债的初始确认金额与其计税基础不同，产生可抵扣暂时性差异的，企业会计准则中规定在交易或事项发生时不确认相应的递延所得税资产。

（四）递延所得税资产的计量

递延所得税资产发生额=新增或转回可抵扣暂时性差异额×转回期间适用所得税税率

=期末递延所得税资产余额-期初递延所得税资产余额

递延所得税资产余额=可抵扣暂时性差异的余额×转回期间适用所得税税率

借：递延所得税资产

  贷：所得税费用——递延所得税

  （五）特殊交易或事项中涉及递延所得税的确认和计量

1.与直接计入所有者权益的交易或事项相关的所得税

直接计入所有者权益的交易或事项主要有：

（1）会计政策变更采用追溯调整法或对前期差错更正采用追溯重述法调整期初留存收益；

（2）以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产期末公允价值变动；

（3）同时包含负债及权益成分的金融工具在初始确认时计入所有者权益；

（4）自用房地产转为采用公允价值模式计量的投资性房地产时公允价值大于原账面价值的差额等。

2.与企业合并相关的递延所得税

借：递延所得税资产

  贷：商誉（商誉不足冲减的，差额确认为当期损益）

         所得税费用

3.与股份支付相关的当期所得税和递延所得税

与股份支付相关的支出在按照会计准则规定确认为成本费用时，其相关的所得税影响应区别于税法的规定进行处理：

（1）如果税法规定与股份支付相关的支出不允许税前扣除，则不形成暂时性差异（属于永久性差异）；

（2）如果税法规定与股份支付相关的支出允许税前扣除，在按照会计准则规定确认成本费用的期间内，企业应当根据会计期末取得的信息估计可税前扣除的金额计算确定其计税基础及由此产生的暂时性差异，符合确认条件的情况下，应当确认相关递延所得税。

（3）如果预计未来期间可抵扣暂时性差异的金额超过等待期内确认的成本费用，超过部分递延所得税资产计入所有者权益。

（4）企业应根据期末的股票价格估计未来可以税前抵扣的金额，以未来期间很可能取得的应纳税所得额为限确认递延所得税资产。

三、所得税费用的确认、计量及列报

（一）当期所得税

应纳税所得额=会计利润（利润总额）+纳税调整增加额-纳税调整减少额

应交所得税（当期所得税）=应纳税所得额×所得税税率

（二）递延所得税费用（或收益）

递延所得税费用（或收益）=当期递延所得税负债的增加+当期递延所得税资产的减少-当期递延所得税负债的减少-当期递延所得税资产的增加

或：

递延所得税费用（或收益）=（递延所得税负债期末余额-递延所得税负债期初余额）-（递延所得税资产期末余额-递延所得税资产期初余额）

（三）所得税费用

所得税费用=当期所得税+递延所得税费用（或-递延所得税收益）