自2016年4月“营改增”全面推开以来，销售服务、销售无形资产、销售不动产都被纳入到增值税的征税范围内。在这个过程中，不动产转让、房屋租赁等经济行为也都开始按照增值税的计税规则进行计算。由于不动产出售、租赁等行为涉及纳税主体多，税收优惠政策繁杂，营改增的衔接问题等众多原因，导致不动产相关增值税计算复杂。本文将以案例的形式总结归纳不动产相关增值税计算与缴纳的内容，并对易混淆的内容进行辨析。
一、 增值税基本概念
增值税是以商品和劳务在流转过程中产生的增值额作为征税对象而征收的一种流转税。增值税的征税范围主要包括五大类，分别是销售或者进口货物、销售劳务、销售服务、销售无形资产、销售不动产。
增值税的纳税主体按标准划分为一般纳税人和小规模纳税人。小规模纳税人是指年销售额在规定标准以下，并且会计核算不健全，不能按照规定报送有关税务资料的增值税纳税人。目前最新的标准为年应征增值税销售额500万元及以下才能被认定为小规模纳税人。
根据征税范围和纳税主体的不同，增值税征收又有税率和征收率的区分。增值税税率根据征税范围分为四档，分别为13%、9%、6%和零税率（详见下图）。增值税征收率适用于两种情形，其一是小规模纳税人发生的应税行为，其二是一般纳税人发生的规定范围内可以选择简易计税方法的应税行为。征收率分为三档，5%、3%以及适用
3%征收率减按2%征收的。
一般纳税人的应税行为的增值税计算方法为应纳税额=销项税额-进项税额。小规模纳税人及按规定适用增值税简易计税方法的一般纳税人的增值税计算方法为应纳税额=销售额x征收率。
二、 不动产转让的增值税缴纳
2016年3月31日，为了实现“营改增”的顺利有序过渡，国家税务总局发布多则公告，对不动产转让和租赁相关增值税征收管理进行了规范。根据《纳税人转让不动产增值税征收管理暂行办法》的相关规定，纳税人转让其取得的不动产，包括以直接购买、接受捐赠、接受投资入股、自建以及抵债等各种形式取得的不动产，适用该办法。房地产开发企业销售自行开发的房地产项目另行适用《房地产开发企业（一般纳税人）销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》，因此本文未包含房地产开发企业相关的增值税缴纳问题。
对于一般纳税人转让其取得的不动产的时间节点，划分为新老项目。同时，将纳税主体划分为一般纳税人、小规模纳税人以及其他个人，采用不同的征收处理方式。纳税人转让其取得的不动产向不动产所在地预缴税款，向机构所在地主管税务机关申报纳税，其他个人转让其取得的不动产直接向不动产所在地主管税务机关申报纳税，无需预缴。
增值税税款预缴分为全额预缴和差额预缴，全额预缴或申报是指以取得的全部价款和价外费用扣除不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。差额预缴或申报是指以取得的全部价款和价外费用为销售额。
其计算公式分别为：
全额预缴=全部价款和价外费用/（1+税率或征收率%）*预缴率%
差额预缴=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或取得不动产时的作价）/（1+税率或征收率%）*预缴率%
全额申报=全部价款和价外费用/（1+税率或征收率%）*税率或征收率%-预缴部分
差额申报=（全部价款和价外费用-不动产购置原价或取得不动产时的作价）/（1+税率或征收率%）*税率或征收率%-预缴部分
增值税一般纳税人转让非自建不动产时，如果其取得时间为2016年4月30日之前，则视为老项目，可以自行选择适用简易计税或者一般计税法。如果选择简易计税则为差额预缴、差额申报，预缴率和征收率都为5%。如果选择一般计税法，则计算方式和新项目相同。2016年5月1日之后的项目视为新项目，适用一般计税法，实行差额预缴、全额申报，预缴率为5%，税率为9%。
增值税一般纳税人转让自建不动产时，同样分为新老项目。老项目同样可以选择适用简易计税或者一般计税法。自建不动产缴纳增值税时以取得的全部价款和价外费用为销售额计算应纳税额，不得进行扣除。因此，转让自建不动产实行的是全额预缴和全额申报。简易计税预缴率为5%，征收率为5%。一般计税预缴率为5%，税率为9%。
小规模纳税人无新旧项目之分，统一适用简易计税法。小规模纳税人转让非自建不动产的，实行差额预缴、差额申报，预缴率和征收率都为5%。转让自建不动产的，实行全额预缴、全额申报，预缴率和征收率都为5%。小规模纳税人月销售额不超过10万元的，当期无需预缴增值税。
个人转让住房（非自建），自购入2年以内转让的，实行全额预缴、全额申报，预缴率和征收率为5%。自购入2年及以上转让的，如果不动产所在地属于北上广深四座城市的，普通住宅免征增值税，其他住房按照5%的预缴率和征收率实行差额预缴、差额征收。如果不动产所在地属于其他城市的，免征增值税。其他个人转让自建住房的，免征增值税。另外，个人中的个体工商户应向住房所在地税务机关预缴，向机构所在地税务机关申报。其他个人无需预缴，直接向住房所在地税务机关申报。
具体计算方式将在下文的案例分析与计算中详细说明。
三、 不动产租赁的增值税缴纳
如下图所示：
对于一般纳税人不动产租赁按2016年4月30日，区分为应该增前与营改增后。2016年4月30日之前发生的不动产租赁，可以选择使用简易程序或一般计税程序。当不动产所在地与机构所在地不一致时，需要先在不动产所在地预缴，然后在机构所在地申报纳税。如果不动产所在地与机构所在地位于同一地点，那么无需预缴，直接向机构所在地主管税务机关申报纳税。
对于小规模纳税人中的个体工商户，区分为住房和非住房适用不同征收率。对于非住房租赁，同地则按照5%征收率向机构所在地申报纳税；异地则按照5%预缴率向不动产所在地预缴，然后再向机构所在地按5%征收率申报，已经预缴的增值税在申报时将进行相应扣减。对于住房租赁，同地则按照1.5%征收率向机构所在地申报纳税；异地则按照1.5%预缴率向不动产所在地预缴，然后再向机构所在地按1.5%征收率申报。其他个人的征收率适用于个体工商户一致，但是无需预缴，直接向不动产所在地申报纳税。
应缴税额计算公式举例：如小规模纳税人中的个体工商户租赁住房，那么其预缴额=租金/（1+5%）*1.5%，其申报纳税额=租金/（1+5%）*1.5%-预缴额。
四、 案例分析与计算
广州市的杨某为自然人，其在广州拥有一套住房，其于2005年3月在上海以300万元购入一间商用办公室，2018年4月在杭州以400万元购入一套住房。现杨某将其在广州的住房以6000元的价格出租给他人，2018年全年租金收入为72000元。2019年3月，杨某将其在上海的办公室作价1000万卖出。2019年6月，杨某将其在杭州的住房作价600万卖出。那么杨某以上收入应当如何计算缴纳增值税呢？
（1）关于杨某转让其在上海的办公室的行为。由于其购入时间为2005年3月，转让时间为2019年3月，持有时间大于2年。同时，该不动产的性质为商用办公室，属于非住房。因此按照北上广深四个城市其他个人转让不动产的相应政策，应当按照5%的征收率缴纳增值税。据此可知，杨某应当向上海市相关税务主管机关申报纳税，缴纳税额=（1000万-300万）/（1+5%）*5%=33.33万元。
（2）关于杨某转让其在杭州的住房的行为。由于其购入时间为2018年4月，卖出时间为2019年6月，持有时间不足2年。因此应当按照5%的征收率向杭州市相关税务主管机关全额缴纳增值税。缴纳税额=600万/（1+5%）*5%=28.57万元。
（3）关于杨某出租其在广州的住房的行为。由于个人出租住房按照1.5%的征收率进行征收，因此杨某应当向广州市相关税务主管机关缴纳增值税。缴纳税额=6000元*12*1.5%=1080元。
撰稿/李田宇
编辑/谢文涵
校对/谢文涵
审核/陈熙
签发/魏济民
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