国家宏观经济结构不断调整、医药卫生体制改革持续深化，公立医院面临着多重挑战，发展模式由粗放型向精细型的转变已经成为新常态。随着2019新政府会计制度的颁布与实施，国家对医疗机构的调控力度不断加强，对公立医院提升运营管理水平提出了新要求。公立医院需要充分发挥成本核算在医疗服务定价、成本控制和绩效评价中的作用，以有效降低成本支出，应对压力与挑战。从当前医院成本核算现状来看，由于业务流程复杂、服务对象差异大、收入支出不对应等原因，不少医院在成本核算方面仍存在一些问题，主要表现为：
1.缺乏对医院成本核算重要性的正确认识
很多医院的管理层依然认为只要有效保障医疗服务的安全和质量，有效增加业务量就可以满足当前的实际发展需求，忽视了成本核算工作对于医院成本管理的重要性。同时部分行政部门与医护人员对于成本核算的认识不够深入，错误认为成本核算就是财务科的事情，未形成全院参与的环境，从而影响了成本管理工作的有效开展。
2.组织架构和相关配置有待完善
很多医院的成本管控和核算工作交给财务科来进行，没有成立专门的成本核算工作领导小组。部分医院的成本核算专职岗位仍然处于空缺状态，加上缺乏健全的成本核算管理制度，从而影响了成本核算管控工作的有序开展。
3.成本归集核算缺乏严谨性
尽管当前不少医院针对不同科室的费用支出进行了一定的规范，但对于间接费用的梳理和分配缺乏重视，相关归口管理部门参与度不够，归集核算相对比较粗放，难以真实准确反映医院各科室实际费用支出，进而影响医院成本精细化管理。
受多年事业单位定位和计划经济思维影响，加上医院业务复杂、管理难度大等因素，公立医院在成本核算和管理方面存在着不少难点、堵点。目前，公立医院运营活动及资金资产管理日益复杂，收支规模不断扩大，经济运行压力不断加大，亟需建立有效的成本核算工具和机制，满足成本控制、医疗服务定价、绩效评价等特定成本信息需求，促进管理模式从粗放式向精细化、规范化转型，进而优化资源配置、提高运营效率，保障公立医院健康、可持续发展，更好地满足人民群众的基本医疗卫生服务需求。要做好公立医院成本核算工作，必须先厘清相关定义和概念。
1.“医院成本”具有全面覆盖性，具体指医院特定的成本核算对象所发生的资源耗费，包括人力资源耗费，房屋及建筑物、设备、材料、产品等有形资产耗费，知识产权等无形资产耗费，以及其他耗费。
2.“医院成本核算”是精细化运营管理的基础性工作，具体指医院对其业务活动中实际发生的各种耗费，按照确定的成本核算对象和成本项目进行归集、分配，计算确定各成本核算对象的总成本、单位成本等，并向有关使用者提供成本信息的活动。
公立医院在进行成本核算时，应遵循六大原则，即：相关性原则、真实性原则、适应性原则、及时性原则、可比性原则、重要性原则。通过六大原则的组合应用，公立医院将建立与卫生健康行业特点、特定的成本信息需求相适应成本核算机制，确保成本信息真实可靠、内容完整，帮助使用者依据成本信息作出科学评价或决策。
目前，对公立医院而言运营压力和挑战大于机遇。药品零加成、医保付费制度改革、严控规模、分级诊疗政策等，都意味着持续多年的以收入扩张为代表的规模成长时代已经结束，基于精细化运营导向的成本管理时代正在到来。从这个意义上说，每个部门、每个职工都是成本管理者，都应该对相关的成本负责，通过核算管理好成本理清责任、明确问题、追根溯源，精益求精。
1.高层重视，高位推动 高层重视、高位推动，是医院成本核算工作高效开展的基础。医院应当成立成本核算工作领导小组，明确承担成本核算工作的职能部门。成本核算工作领导小组应当由医院主要负责人担任组长，总会计师或分管财务的副院长担任副组长，成员包括财务、医保、物价、运营管理、医务、药剂、护理、信息、人事、后勤、设备、资产、病案统计等相关职能部门负责人以及部分临床科室负责人。成本核算工作领导小组主要负责审议医院成本核算工作方案及相关制度，明确各部门职责，协调解决成本核算相关问题，组织开展成本核算，加强成本管控，制订相匹配的绩效考核方案，提升运营效率。承担成本核算的职能部门是开展成本核算工作的日常机构，医院根据规模和业务量大小设置成本核算岗位。成本核算部门主要职责是：制订医院成本核算工作方案及相关工作制度等；确定成本核算对象和方法，开展成本核算；按照相关政府主管部门的规定定期编制、报送成本报表；开展成本分析，提出成本控制建议，为医院决策与运营管理提供支持和参考。 2.明确成本核算对象 按照成本核算的不同对象，可分为科室成本、诊次成本、床日成本、医疗服务项目成本、病种成本、按疾病诊断相关分组（Diagnosis Related Groups, DRG）成本。医院应当根据国家规定的成本核算口径设置成本项目，并对每个成本核算对象按照成本项目进行数据归集。 成本项目是指将归集到成本核算对象的按照一定标准划分的反映成本构成的具体项目。医院成本项目包括人员经费、卫生材料费、药品费、固定资产折旧费、无形资产摊销费、提取医疗风险基金、其他运行费用等7大类。 成本是对象化的费用，核算成本的第一要务就是要明确核算谁的成本，进而在管理活动中把这个成本责任落实给谁。基于医院组织架构确定成本核算中心，由科室负责人对成本结果负责。根据医院部门的功能、特点不同，可以将成本对象确定为临床服务类、医疗技术类、医疗辅助类和行政后勤类。不同业务科室机构成本管控的方式也要区别对待，成本核算也要围绕业务特点选择合适的方式。 3.直接成本归集 医院发生的纳入成本核算范围的全部成本，应当按照成本核算单元进行归集。科室直接成本分为直接计入成本与计算计入成本。 （1）直接计入成本的归集。 直接计入成本是指在会计核算中能够直接计入到科室单元的费用。医院的人员经费、物资和卫生材料领用、固定资产折旧、无形资产摊销等都可以直接归集到科室。 人员经费主要来自工资核算模块，在会计核算中已通过科室、经济分类等辅助核算进行归集；卫生材料费、物资领用来自物资耗材模块，可以直接归集到领用科室；固定资产 折旧和无形资产摊销明细来自资产管理系统；其他医疗费用中可以直接准确归集到科室的在会计核算时做科室辅助核算。 （2）计算计入成本的归集。 计算计入成本是指由于受计量条件所限无法直接计入到科室单元的费用。有条件的医院可先计算耗费较多的科室的成本，其余的耗费再采用人员、面积比例等作为分配参数， 计算计入其他科室。通常需要计算计入的成本包括房屋类固定资产折旧费，计提医疗风险基金和水费、电费、供暖费、 物业管理费、公共维修费费等其他医疗费用。 4.分摊间接成本 间接成本应当本着相关性、成本效益关系及重要性等原则，采用阶梯分摊法，按照分项逐级分步结转的方式进行三级分摊，最终将所有科室间接成本分摊到临床服务类科室。
注：①一级分摊；② 二级分摊；③三级分摊
三级分摊 一级分摊 行政后勤类科室费用分摊 二级分摊 医疗辅助类科室费用分摊 三级分摊 医疗技术类科室费用分摊
具体步骤为： （1）一级分摊：行政后勤类科室费用分摊。 将行政后勤类科室费用采用人员比例、工作量比重等分摊参数向临床服务类、医疗技术类和医疗辅助类科室分摊，并实行分项结转。 （2）二级分摊：医疗辅助类科室费用分摊。 将医疗辅助类科室费用采用收入比重、工作量比重、占用面积比重等分摊参数向临床服务类和医疗技术类科室分摊，并实行分项结转。 （3）三级分摊：医疗技术类科室费用分摊。 将医疗技术类科室费用采用收入比重等分摊参数向临床服务类科室分摊，分摊后形成门诊、住院临床服务类科室的成本。 整体而言，公立医院要做好成本核算，要有明确的工作流程、工作制度和工作标准。同时由于核算工作繁琐而专业，核算类别多、单元多、项目多、分摊步骤多、成本报表多，不同项目分摊方法不同，借助信息化系统十分有必要。最后，只有建立正确的成本意识，树立量化思维、成本效益思维、精细化思维，同时每个部门、每个岗位都把这些思维落实到日常工作中去，成本核算管理才能高水平落地实施。（撰稿：实施部）
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