股份支付会计处理讲解

股份支付可以看成是一场交易，企业进行股份支付的真实目的就是要获取他人的服务，但是这种交易的特殊性在于，这种服务本质上要求是更多、更优质、更长远，是带有激励色彩的长期战略，而不是一锤子买卖的短期行为，这也是我们确定一项行为是不是股份支付的核心要点。有很多行为表面也是以支付股份为对价的，但并不能作为股份支付来处理，例如股票股利、支付股份偿债等，因为这些行为并不是以换取服务为目的。核查清楚股份支付的真正目的往往也是审计尽职调查中需要关注的一个点。一般来讲，以下几种特殊但又常见形式都是属于股份支付的，如大股东以低于市价转让给员工、企业按低于市场价的价格向实际控制人或大股东增发、企业向员工持股平台（如有限合伙企业形式）低价增发等，因为这些行为一般都是以激励为目的才发生的。

企业获取服务的对象最常见的是企业内部职工，但也可能是企业外部的第三方，如供应商等。换取第三方服务的，按服务的公允价值计量，一般可以按反映市价的合同价格执行。换取职工服务的，按授予的权益工具公允价值计量，原则是以市场价格为基础。在有活跃市场的条件下，以股票价格减去职工支付价计量。在无活跃市场条件，理论上参考合理的估值技术，实务中曾有多种方法且较有争议，在最新的监管提示下，通常以六个月内最近一次引入外部投资者的引入价减去职工支付价来计量，若没有，则参考上市同行业的引入案例，一般定价要不低于账面每股净资产。目前不建议采用账面每股净资产以及以成本法为基础的评估技术，因为这些通常低估公允价值，在愈加趋严的监管形势下，往往会给年报审核和IPO等带来障碍。

这里有一个易混点就是，授予的权益工具公允价值等于股票价格或引入价减去职工支付价（行权价）。权益工具公允价值实际就是企业自己要付出的对价，这部分形成费用计入损益，所以员工需支付价格往往低于股票市价，这也是股份支付对员工的吸引和激励所在。

股份支付的方式分为两类，以权益结算的股份支付和以现金结算的股份支付。

（1）以权益结算：

支付对价为权益工具，如普通股、限制性股票、股票期权。按授予日的公允价值计量，后续公允价值有变动的不再重新调整。授予日先不做会计处理，而在等待期内每个资产负债表日，以预计行权的最佳估计数计量，分配到当期的服务成本计入管理费用，同时对方科目计入资本公积-其他资本公积（若没有等待期，而是立即可行权，计入资本公积-股份溢价）

职工行权日，确认支付的股本和收到的职工支付价，冲减累计确认的资本公积-其他资本公积，差额计入资本公积-股本溢价。

（2）以现金结算：

支付对价为现金，但是以权益工具计算的现金，如模拟股票计算的现金、现金股票增值权计算的现金。按等待期每个资产负债表日的公允价值重新计量。授予日先不做会计处理，而在等待期内每个资产负债表日，以预计行权的最佳估计数计量，分配到当期的服务成本计入管理费用，同时对方科目计入应付职工薪酬。

职工行权日，确认支付的股本和收到的职工支付价，冲减累计确认的应付职工薪酬，差额计入资本公积-股本溢价。

A公司在2020年1月1日与10名管理人员签订了《股份支付协议》，如果在企业连续工作3年，每人即可以每股5元价格（行权价）购买10万股公司股票, 股票市价为每股9元。2020年有2名管理人员离职，预计未来两年还会有3人离职。2021年有1名管理人员离职，预计未来1年还会有3名管理人员离职。2022年有2名管理人员离职，剩余管理人员在2023年1月20日全部行权。

解析：

本例支付的是股票，所以是以权益结算的股份支付，授予日权益工具的公允价值：9-5=4元，在以后的等待期不再调整

（1）2020年1月1日：授予日不做会计处理

（2）2020年12月31日：

借：管理费用66.67万=（10-2-3）X 4 X 10X 1/3

贷：资本公积-其他资本公积66.67万

（3）2021年12月31日：

借：管理费用40.00万=（10-2-1-3）X4X10X 2/3-66.67

贷：资本公积-其他资本公积 40.00万

（4）2022年12月31日

借：管理费用93.33万=（10-2-1-2）X4X10X 3/3-66.67-40.00

贷：资本公积-其他资本公积93.33万

（5）2023年1月20日（行权日）

借：银行存款250万=（10-2-1-2)X5X10（职工支付价）

资本公积-其他资本公积200万=（10-2-1-2）X4X10（累计金额）

资本公积-其他资本公积50万=500-250-200（倒挤差额）  

贷：股本500=(10-2-1-2)X1X10（面值都为1元每股）