【天职观点】BEPS（税基侵蚀和利润转移）行动计划在中国的实践（第16-18期）- 大数跨境

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【天职观点】BEPS（税基侵蚀和利润转移）行动计划在中国的实践（第16-18期）

天职国际

2016-10-11

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前言

BEPS的最新税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目是由二十国集团（G20）领导人背书，并委托经合组织（OECD）推进的国际税改项目，是G20框架下各国携手打击国际逃避税，共同建立有利于全球经济增长的国际税收规则体系和行政合作机制的重要举措。该项目自2013年启动，包含15项行动计划，由34个OECD成员国、8个非OECD的G20成员国和19个其他发展中国家共计61个国家共同参与，中国以OECD合作伙伴身份平等参与其中，与OECD国家享有同等权利和义务。

2015年10月5日，OECD发布了税基侵蚀和利润转移（BEPS）项目最终报告英文版，10月10日，国家税务总局迅速做出回应，在其官方网站上发布了BEPS项目最终报告中文版。2015年9月17日，国家税务总局发布2号文征求意见稿，广泛征求各界意见，以期尽早明确“税基侵蚀和利润转移”(Base Erosion and Profit Shifting，即“BEPS”)落地后的中国反避税管理规则、方针和政策。

在2号文征求意见稿后，中国反避税管理规则、方针和政策到目前还未出台。但2016年6月发布的42号公告，取代了部分国税发2号文的章节内容。42号公告可以认为是BEPS在中国的实践的第一步。

天职国际税务服务团队决定以专题系列的形式，通过天职国际微信公众号正式对外发布【BEPS（税基侵蚀和利润转移）行动计划在中国的实践】。

BEPS行动计划在中国的实践

（16）

企业年度关联业务往来报告表填报表单

填报实务篇：G110000成本分摊协议表

一、表体结构

本表适用于本报告年度所属期间内已签订或者正在执行成本分摊协议的企业填报。本表分为四部分：100基本信息、200参与方信息、300本年度存在非协议参与方使用协议成果情况、400成本分摊协议变更或者终止情况。

二、表样及具体行（列）次的填报说明

详情请参见《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）文件。

三、填报难点及注意事项

1. 注意本表的部分填报内容和【G100000中华人民共和国企业年度关联业务往来汇总表】的数字勾稽关系。

2.100基本信息中的：“协议涉及内容”：根据企业实际情况选填“无形资产”、“集团采购”、“集团营销策划”、“其他”。

3.200参与方信息中的：“本年度加入支付金额”，即新参与方为获得已有协议成果的受益权应做出合理的支付；“本年度退出补偿金额”，即原参与方退出协议安排，将已有协议成果的受益权转让给其他参与方应获得合理的补偿。

四、常见问题

问题1：签订成本分摊协议，企业应该注意哪些事项？

答：企业应自成本分摊协议达成之日起30日内，层报国家税务总局备案。税务机关判定成本分摊协议是否符合独立交易原则须层报国家税务总局审核。

企业与其关联方签署成本分摊协议，有下列情形之一的，其自行分摊的成本不得税前扣除：

（一）不具有合理商业目的和经济实质；

（二）不符合独立交易原则；

（三）没有遵循成本与收益配比原则；

（四）未按本办法有关规定备案或准备、保存和提供有关成本分摊协议的同期资料；

（五）自签署成本分摊协议之日起经营期限少于20年。

问题2.我公司需要拟订成本分摊协议，请问拟写合同时需要包括哪些内容：

答：成本分摊协议可以根据具体情况来拟订，但可以参考42号文件中提出的如下内容：

（一）成本分摊协议副本。

（二）各参与方之间达成的为实施成本分摊协议的其他协议。

（三）非参与方使用协议成果的情况、支付的金额和形式，以及支付金额在参与方之间的分配方式。

（四）本年度成本分摊协议的参与方加入或者退出的情况，包括加入或者退出的参与方名称、所在国家和关联关系，加入支付或者退出补偿的金额及形式。

（五）成本分摊协议的变更或者终止情况，包括变更或者终止的原因、对已形成协议成果的处理或者分配。

（六）本年度按照成本分摊协议发生的成本总额及构成情况。

（七）本年度各参与方成本分摊的情况，包括成本支付的金额、形式和对象，作出或者接受补偿支付的金额、形式和对象。

（八）本年度协议预期收益与实际收益的比较以及由此作出的调整。

（九）预期收益的计算，包括计量参数的选取、计算方法和改变理由。

五、本篇小结

G110000表，披露了企业的成本分摊协议情况。企业对成本分摊协议所涉及无形资产或劳务的受益权应有合理的、可计量的预期收益，且以合理商业假设和营业常规为基础。涉及劳务的成本分摊协议一般适用于集团采购和集团营销策划。天职税务提醒纳税人如果有集团采购和集团营销策划时，应考虑拟订成本分摊协议。同时注意备案要求。成本分摊协议应符合独立交易原则，遵循成本与收益配比原则。

BEPS行动计划在中国的实践

（17）

企业年度关联业务往来报告表填报表单

填报实务篇：G111000对外支付情况款项表

一、表体结构

本表适用于本报告年度所属期间内向境外机构或者个人支付各类款项的企业填报。需要统计：本年度向境外支付款项金额、本年度向境外关联方支付款项金额。需要填列的对外支付款项项目分为8项：股息红利、劳务费支出、财产转让支出、利息、租金、特许权使用费、捐赠支出、其他。

二、表样及具体行（列）次的填报说明

详情请参见《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）文件。

三、填报难点及注意事项

1.第1至8行第1列：按照收付实现制，填报企业实际向境外支付款项金额。

2.第1至8行第2列：按照收付实现制，填报企业实际向境外关联方支付款项金额。

四、常见问题

问题1：企业向境外支付资金时，应该注意哪些事项？

答：根据《国家税务总局国家外汇管理局关于服务贸易等项目对外支付税务备案有关问题的公告》（国家税务总局国家外汇管理局公告2013年第40号）规定：境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元，下同）下列外汇资金，除本公告第三条规定的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案。

问题2：企业向境外支付劳务费时，需要注意哪些费用是企业所得税前不得扣除的？

答：根据《国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》(国家税务总局公告2015年第16号 )规定：企业因接受境外关联方提供劳务而支付费用，该劳务应当能够使企业获得直接或者间接经济利益。企业因接受下列劳务而向境外关联方支付的费用，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

（一）与企业承担功能风险或者经营无关的劳务活动；
（二）关联方为保障企业直接或者间接投资方的投资利益，对企业实施的控制、管理和监督等劳务活动；
（三）关联方提供的，企业已经向第三方购买或者已经自行实施的劳务活动；
（四）企业虽由于附属于某个集团而获得额外收益，但并未接受集团内关联方实施的针对该企业的具体劳务活动；
（五）已经在其他关联交易中获得补偿的劳务活动；
（六）其他不能为企业带来直接或者间接经济利益的劳务活动。

问题3：企业向境外支付特许权使用费时，需要注意哪些费用是企业所得税前不得扣除的？

答：根据《国家税务总局关于企业向境外关联方支付费用有关企业所得税问题的公告》(国家税务总局公告2015年第16号 )规定：企业使用境外关联方提供的无形资产需支付特许权使用费的，应当考虑关联各方对该无形资产价值创造的贡献程度，确定各自应当享有的经济利益。企业向仅拥有无形资产法律所有权而未对其价值创造做出贡献的关联方支付特许权使用费，不符合独立交易原则的，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

企业以融资上市为主要目的，在境外成立控股公司或者融资公司，因融资上市活动所产生的附带利益向境外关联方支付的特许权使用费，在计算企业应纳税所得额时不得扣除。

五、本篇小结

G111000表，披露了本年度按照收付实现制来对外支付的各类款项，需要披露的对象包括企业和个人，同时还需要将披露对象为关联企业的数据单独列示出来。天职税务还提示纳税人注意以下相关内容：

依据企业所得税法第四十一条，企业向境外关联方支付费用，应当符合独立交易原则，未按照独立交易原则向境外关联方支付的费用，税务机关可以进行调整。依据企业所得税法第四十三条，企业向境外关联方支付费用，主管税务机关可以要求企业提供其与关联方签订的合同或者协议，以及证明交易真实发生并符合独立交易原则的相关资料备案。

根据企业所得税法实施条例第一百二十三条的规定，企业向境外关联方支付费用不符合独立交易原则的，税务机关可以在该业务发生的纳税年度起10年内，实施特别纳税调整。

BEPS行动计划在中国的实践

（18）

企业年度关联业务往来报告表填报表单

填报实务篇：G112000境外关联方信息表

一、表体结构

本表应当填报在表G102000、表G103000、表G104000、表G105000、表G106000、表G108000中填写的境外关联方的相关信息。本表需要逐个填写在以上六表中填写过的关联方的具体信息，填写的信息项包括：纳税人名称、注册地址、纳税人识别号、经营地址、经营范围、适用所得税性质的税种名称、实际税负、注册资本、投资总额、享受所得税性质的税种的税收优惠、所属行业、所在国纳税年度起始日期、所在国纳税年度截止日期、独立法人（是、否）、法定代表人或负责人、独立核算（是、否）、编制个别财务报表（是、否）、上市公司（是、否）、上市股票代码、上市交易所、记账本位币。

二、表样及具体行（列）次的填报说明

详情请参见《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）文件。

三、填报难点及注意事项

1.“实际税负”：填报境外关联方在所在国最近年度实际缴纳所得税性质的税种的税负。实际税负＝实际缴纳所得税性质的税种的税款金额（扣除各种税收返还）÷所得税性质的税种的应纳税所得额×100%。所得税性质的税种的应纳税所得额小于零的，按零填报。

四、常见问题

问题1：填报本表时，需要注意哪些事项？

答：填报本表的难点在于，需要统计境外关联方的信息较多，达到21项。同时有些信息深度较深，如实际税负。这就对企业的管理提出了更高的要求，需要适时和境外关联方沟通并取得这些信息。同时还请注意，实际税负的统计是针对企业所得税的，不要将其他税种一并统计进来。

问题2：填报本表时，计算实际税负时需要注意哪些事项？

答：首先我们要理解本表统计的“实际税务”这个数据时，是有助于税务系统识别“受控外国企业”的。

1、首先，受控外国企业是指根据所得税法第四十五条的规定，由居民企业，或者由居民企业和居民个人（以下统称中国居民股东，包括中国居民企业股东和中国居民个人股东）控制的设立在实际税负低于所得税法第四条第一款规定税率水平50%的国家（地区），并非出于合理经营需要对利润不作分配或减少分配的外国企业。（即如果实际税负低于12.5%时，可能会被列入“受控外国企业”的可能清单中）。

2. 统计“实际税负”时，我们要保留一下相关结论的证据，如企业的税款金额的依据，应纳税所得额的依据等，正确填报此项数据。

问题3：如果本企业的关联企业被判定为“受控外国企业”，那么本企业应该注意哪些事项？

答：根据《国家税务总局关于印发<特别纳税调整实施办法（试行）>的通知》（国税发〔2009〕2号）规定：

第七十八条　中国居民企业股东应在年度企业所得税纳税申报时提供对外投资信息，附送《对外投资情况表》。

第七十九条　税务机关应汇总、审核中国居民企业股东申报的对外投资信息，向受控外国企业的中国居民企业股东送达《受控外国企业中国居民股东确认通知书》。中国居民企业股东符合所得税法第四十五条征税条件的，按照有关规定征税。

第八十条　计入中国居民企业股东当期的视同受控外国企业股息分配的所得，应按以下公式计算：

中国居民企业股东当期所得＝视同股息分配额×实际持股天数÷受控外国企业纳税年度天数×股东持股比例

中国居民股东多层间接持有股份的，股东持股比例按各层持股比例相乘计算。

第八十一条　受控外国企业与中国居民企业股东纳税年度存在差异的，应将视同股息分配所得计入受控外国企业纳税年度终止日所属的中国居民企业股东的纳税年度。

第八十二条　计入中国居民企业股东当期所得已在境外缴纳的企业所得税税款，可按照所得税法或税收协定的有关规定抵免。

第八十三条　受控外国企业实际分配的利润已根据所得税法第四十五条规定征税的，不再计入中国居民企业股东的当期所得。

第八十四条　中国居民企业股东能够提供资料证明其控制的外国企业满足以下条件之一的，可免于将外国企业不作分配或减少分配的利润视同股息分配额，计入中国居民企业股东的当期所得：

（一）设立在国家税务总局指定的非低税率国家（地区）；

（二）主要取得积极经营活动所得；

（三）年度利润总额低于500万元人民币。

五、本篇小结

G112000表，披露了在关联业务往来报告表中提及的所有的关联方的信息。在多达21项的信息填报中，天职税务提示纳税人注意填报【实际税负】时的计算方法、计算证据、以及如果税负较低（如低于12.5%）时，可能在被认定为【受控外国企业】时，提供了一定的数据支持。本表看着不算复杂，但因为是外国关联方的信息，由于语言沟通等问题，提醒企业提前和外国关联方沟通好，以便适时取得本信息。