【天职研究】新收入准则下特殊交易的会计处理——无需退回的初始费

现行准则下，并未对收取无需退回的初始费进行明确规定，实务中，对于收取的会员费等，一般在其合同受益期内递延，并分期确认收入。此外，证监会会计部《2017年会计监管协调会——具体会计问题监管口径》中提到，“企业对于向客户收取的无需退回的申请入会费和会员费等初始费，应当评估该费用是否与向客户转让特定商品或服务相关：如果与已承诺的商品或服务相关，应该作为销售商品或提供服务所换取对价的一部分予以确认；如果没有向客户承诺商品或提供服务的，应在合同期内分期确认为收入。”

新收入准则中关于“无需退回的初始费”的相关规定具体如下：

第四十条 企业在合同开始（或接近合同开始）日向客户收取的无需退回的初始费（如俱乐部的入会费等）应当计入交易价格。企业应当评估该初始费是否与向客户转让已承诺的商品相关。该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，并且该商品构成单项履约义务的，企业应当在转让该商品时，按照分摊至该商品的交易价格确认收入；该初始费与向客户转让已承诺的商品相关，但该商品不构成单项履约义务的，企业应当在包含该商品的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入；该初始费与向客户转让已承诺的商品不相关的，该初始费应当作为未来将转让商品的预收款，在未来转让该商品时确认为收入。

企业收取了无需退回的初始费且为履行合同应开展初始活动，但这些活动本身并没有向客户转让已承诺的商品的，该初始费与未来将转让的已承诺商品相关，应当在未来转让该商品时确认为收入，企业在确定履约进度时不应考虑这些初始活动；企业为该初始活动发生的支出应当按照本准则第二十六条和第二十七条规定确认为一项资产或计入当期损益。

新收入准则下，对于在合同开始日向客户收取的无需退回的初始费，应首先评估该初始费是否与合同中转让已承诺的商品或服务有关。

如果该初始费与合同中已承诺的某项商品或服务相关，企业应依据新收入准则中关于识别履约义务相关规定判断其是否构成单项履约义务，如其构成单项履约义务，在转让该相关商品或服务时确认收入；如不构成单项履约义务，企业应在包含该商品或服务的单项履约义务履行时，按照分摊至该单项履约义务的交易价格确认收入。

如果该笔无需退回的初始费与合同中承诺的商品或服务不相关，应作为合同期内商品或服务的预收款项，在整个合同期内分期确认收入。特别强调的是，如果企业授予客户续约选择权并且这一选择权向客户提供了重大权利，则收入确认期间应延长至超出最初的合同期。

值得注意的是，即便无需退回的初始费与企业在履行合同开始时开展的初始活动相关，如健身俱乐部的入会登记费等，其实质是作为对合同准备过程中发生的成本的补偿，但这些初始活动并不会导致向客户转让已承诺的的商品或服务，这些准备活动成本并未反映对客户的服务转让，企业在合同初始时向客户收取的无需退回的初始费实质为合同期内商品或服务的预收款，应在合同期内分期确认为收入。

依据新收入准则相关规定，首先判断其是否与合同中已承诺的相关商品或服务相关，由案例可知，50元入会费为一次性收取的入会费，名义上用于补偿为客户进行注册登记的初始活动，但该初始活动并未向客户转让相关商品或服务，其实质上是客户为健身服务支付的款项的一部分，应作为健身服务收入的预收款，在合同约定期两年内分期确认。

按照新收入准则的相关规定，对无需退回的初始费，其基本会计处理思路如下图所示：

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