IFRIC撤销议题，是指国际财务报告解释委员会（IFRIC）根据所收到的会计实务问题咨询，在定期会议中讨论，但最终未被纳入议程的问题。相对于国际会计准则理事会（IASB）所讨论的准则层面原则性问题，IFRIC撤销议题更偏重于准则的实务应用。虽然这些问题未形成有效力的正式文件，但IFRIC一般都会给出讨论的过程及倾向性意见，因此，“IFRIC撤销议题”具有较高的实务参考价值。
2019年1月，IFRIC对两个对子公司投资转换的处理问题进行了讨论，并作出决议。两个议题涉及部分处置子公司股权丧失控制权，以及分步收购实现企业合并时，投资方单独财务报表层面，对初始投资/剩余投资的处理问题。由于国际国内准则原先对两种交易的规定差异，IFRIC的讨论决议与国内准则相关规定可能存在细微差异。
会议时间：2019年1月
议题：以成本核算的子公司中的投资:部分处置（《国际会计准则第27号——单独财务报表》）
议题概要：
IFRIC收到咨询，询问在涉及在子公司中投资的案例情况下，主体应当如何适用《国际会计准则第27号》的要求。
在咨询所述案例情况中，主体编报单独财务报表时：
根据《国际会计准则第27号》第10段（注：①），选择以成本对其在子公司的投资进行会计处理。
持有对子公司（被投资方）的初始投资。该投资是一项满足《国际会计准则第32号——金融工具：列报》第11段中权益工具定义的投资。
后续处置部分其投资，并丧失了对被投资方的控制权。处置之后，主体对被投资方既不具有共同控制，也不具有重大影响。
咨询问题为：
（1）剩余投资（剩余权益）是否符合适用《国际财务报告准则第9号——金融工具》第4.1.4段（注：②）列报选择权的条件？该选择权允许特定权益工具投资持有方将后续公允价值变动计入其他综合收益（问题A）。
（2）剩余权益成本与其在丧失控制权日的公允价值之间的差额，主体应计入损益还是其他综合收益？（问题B）
问题A
《国际会计准则第27号》第9段要求主体编制单独财务报表时，应遵循所有适用的国际财务报告准则，适用《国际会计准则第27号》第10段的在子公司、联合和合营中的投资的会计处理除外。在部分处置交易之后，被投资方不再是主体的子公司、联营或合营。因此，主体主体适用《国际财务报告准则第9号》对被投资方的剩余权益进行首次会计处理。IFRIC注意到，《国际财务报告准则第9号》第4.1.4段的列报选择，适用于权益工具投资的初始确认。《国际财务报告准则第9号》范围内的权益工具投资，如果既不是为交易而持有，也不是适用《国际财务报告准则第3号——业务合并》的业务合并中收购方所确认的或有对价，则符合该选择权条件。
在咨询案例所述情况下，假设剩余权益并非为交易而持有，委员会得出结论认为：（1）该剩余权益符合《国际财务报告准则第9号》第4.1.4段列报选择权的条件；（2）主体可以在该剩余权益首次适用《国际财务报告准则第9号》时做出该列报选择（即，在对被投资方丧失控制权日）。
问题B
剩余权益的成本，与其在主体丧失对被投资方控制权日的公允价值之间的任何差额，满足《财务报告概念框架》中收益和费用的定义。因此，委员会得出结论，根据《国际会计准则第1号——财务报表列报》第88段（注：③），主体应将该差额计入损益。无论主体将剩余权益公允价值的后续变动计入损益还是其他综合收益，均适用该处理。
委员会也指出，其上述结论与《国际会计准则第28号——在联营和合营中的投资》第22（2）段（注：④）及《国际会计准则第27号》第11B段（注：⑤）的要求一致，这些段落也解决了类似和相关问题。
委员会得出结论认为，国际财务报告准则的原则和要求，已为主体在其单独财务报表中对部分处置交易会计处理提供了足够基础。因此，委员会决议，不将该问题纳入其准则制定议程。
会议时间：2019年1月
议题：以成本核算的子公司中的投资:分步收购（《国际会计准则第27号——单独财务报表》）
议题概要：
IFRIC收到咨询，询问在涉及在子公司中投资的案例情况下，主体应当如何适用《国际会计准则第27号》的要求。
在咨询所述案例情况中，主体编报单独财务报表时：
根据《国际会计准则第27号》第10段，选择以成本对其在子公司的投资进行会计处理。
持有对另一主体（被投资方）的初始投资。该投资是一项满足《国际会计准则第32号——金融工具：列报》第11段中权益工具定义的投资。被投资方不是该主体的联营、合营或子公司，因此，主体根据《国际财务报告准则第9号——金融工具》对其初始投资（初始权益）进行会计处理。
后续进一步收购了该被投资方的额外权益，导致该主体获得了该被投资方的控制权——即，该被投资方称为该主体的子公司。
咨询问题为：
（1）主体是否将对该子公司投资的成本认定为以下哪种方法之和：
①该初始权益在获得子公司控制权日的公允价值，加上为额外权益支付的对价（公允价值作为认定成本法）；还是
②为初始权益支付的对价（原始对价），加上为额外权益支付的对价（累计成本法）。（问题A）
（2）在累计成本法下，主体应当如何对初始权益在获得子公司控制权日的公允价值，与其原始对价之间的差额进行会计处理。（问题B）
问题A
《国际会计准则第27号》并未对“成本”进行定义，也为明确主体如何确定分步收购投资的成本。委员会指出，成本在其他国际财务报告准则中进行了定义，例如，《国际会计准则第16号——不动产、厂场和设备》第6段，《国际会计准则第38号——无形资产》第8段，以及《国际会计准则第40号——投资性房地产》第5段。委员会注意到，咨询问题所述的两种方法来源于不同观点，即分步收购交易是否涉及：
（1）主体以其初始权益（加上为额外权益支付对价）交换对被投资方权益的控制；或者
（2）购买额外权益同时保留了初始权益。
根据分析，委员会得出结论认为，合理解读国际财务报告准则的要求，可能导致采用本议程决定所述的两种方法之一（即公允价值作为认定成本法或累计成本法）。
委员会注意到，主体应将其对要求的解读，一致的应用于分步收购交易。主体也应根据《国际会计准则第1号——财务报表列报》第117-124段，对所选择的方法进行披露，如果披露有助于财务报表使用者理解分步收购交易如何在财务业绩和财务状况报告中反映。
问题B
在适用累计成本法时，初始权益在获得子公司控制权日的公允价值，与其原始对价之间的任何差额，满足《财务报告概念框架》中收益和费用的定义。因此，委员会得出结论认为，根据《国际会计准则第1号》第88段，主体应将该差额计入损益，无论在获得控制权之前，主体对初始权益的后续公允价值变动是计入损益还是其他综合收益。
对于问题A，委员会考虑了是否需要制定有限修订，解决主体如何确定分步收购投资的成本。委员会注意到：
（1）尚无证据证明，采用本议程决议所述的两种可采用方法来确定成本，可能导致重大影响；
（2）如果不考虑《国际会计准则第28号》第10段的要求，即以成本对联营或合营投资进行初始计量，则无法解决该问题。委员会并未获得信息建议理事会在现阶段就重新考虑《国际会计准则第28号》的该方面，而不是在其对《国际会计准则第28号》全面考虑的“权益法研究项目”中考虑该问题。
总而言之，委员会决议不开展任何准则制定工作来解决问题A。
对于问题B，委员会得出结论认为，国际财务报告准则的原则和要求已提供了主体确定其会计处理的足够基础。
因此，委员会决议，不将这些问题纳入其准则制定议程。
委员会向理事会报告
在考虑问题A时，委员会成员得出结论认为，合理解读国际财务报告准则的要求，可能导致采用公允价值作为认定成本法或累计成本法。但是，他们认为，相较于累计成本法，公允价值作为认定成本法可能向财务报表使用者提供更加有用的信息。
注：
①《国际会计准则第27号——单独财务报表》第10段：
“主体编制单独财务报表时，对子公司、合营企业和联营企业投资应采用以下方法核算：
（1）成本，
（2）按照《国际财务报告准则第9号》的规定，或者
（3）按照《国际会计准则第28号》描述的权益法。
主体应对每一类投资应用相同的会计处理方法。以成本或权益法核算的投资被分类为持有待售或待分配时（或包括在分类为持有待售或待分配的处置组中），应适用《国际财务报告准则第5号——持有待售和终止经营的非流动资产》的要求。在此类情况下，按照《国际财务报告准则第9号》规定核算的投资无需作调整。”
②《国际财务报告准则第9号——金融工具》第4.1.4段：
“除按照第4.1.2段以摊余成本计量或按照第4.1.2A段以公允价值计量且其变动计入其他综合收益以外，其他金融资产应当以公允价值计量且其变动计入损益。然而，对于本应以公允价值计量且其变动计入损益的特定权益工具投资，主体可在初始确认时作出不可撤销的选择，将其公允价值的后续变动在其他综合收益中列报（参见第5.7.5段至5.7.6段）。
第5.7.5段：
“对本准则范围内的权益工具投资，若既不是为交易而持有的也不是购买方在适用《国际财务报告准则第3号》的企业合并中确认的或有对价，主体在初始确认时，可以作出不可撤销的选择，将其公允价值的后续变动在其他综合收益中列报。”
③《国际会计准则第1号——财务报表列报》第88段：
“主体应在损益中确认一个期间内的所有收益和费用项目，除非某项国际财务报告准则另有规定或要求。”
④《国际会计准则第28号——在联营和合营中的投资》第22段：
“当主体的投资不再是联营或合营企业，主体应按照以下要求终止采用权益法：
……
（2）如果原联营或合营企业的剩余权益是金融资产，主体应以公允价值计量剩余权益。剩余权益的公允价值应视为根据《国际财务报告准则第9号》对金融资产初始确认的公允价值。主体应将以下两者的差异计入损益：
①剩余权益的公允价值和联营或合营企业中部分权益的处置收入；和
②终止采用权益法时该投资的账面金额。
……”
⑤《国际会计准则第27号》第11B段：
“当母公司由投资主体转变为非投资主体，或由非投资主体转变为投资主体时，应当在状态转变日采用以下方法核算这些变化：
（1）当主体不再是投资性主体时，主体应当根据第10段的要求核算对子公司的投资。状态变更之日应当被视为认定收购日。子公司的在认定收购日的公允价值代表了按照第10段要求核算投资时的转移认定对价。
（2）当主体成为投资主体时，应当按照《国际财务报告准则第9号》的要求，对子公司的投资按照公允价值计量且其变动计入当期损益。转变日之前该子公司的原账面价值与投资者状态转变日对子公司投资的公允价值之间的差额应确认为当期损益。与这些子公司相关的、原先确认在其他综合收益的损益的累计金额，应当视作投资主体于状态转变日处置了那些子公司。”
释：
IFRIC上述两个议题与单独财务报表层面投资转换相关的处理相关，即从子公司转换为金融资产，或从金融资产转换为子公司。此类从控制转为不控制，或从不控制转为控制，通常称为“跨越重大经济界限”事项。在国际财务报告准则下，对于单独财务报表层面，不同投资核算方法之间的转换，并未完整、明确的进行规定。IFRIC上述两个议题，是在准则基础之上，对两种投资核算方法转换的进一步解释。相对应的，在我国企业会计准则下，《企业会计准则第2号》对个别报表层面不同投资核算方法之间的转换处理进行了明确规定。分析比较IFRIC的上述议题决议与我国企业会计准则的规定，可能存在细微差异。
根据IFRIC上述议题讨论，此类交易主要涉及投资方单独财务报表中两方面的问题：（1）初始投资/剩余投资在转换日如何计量？（2）转换相关利得或损失如何确认？
（1）初始投资/剩余投资在转换日如何计量？
①部分处置丧失控制权
对于部分处置子公司股权导致丧失控制权，且剩余股权不具有共同控制、重大影响的，对于剩余股权的计量，国际国内准则下均应以丧失控制权日剩余股权的公允价值重新计量，该处理不存在国际国内准则差异。
根据IFRIC的讨论，进一步明确，在丧失控制权后，对被投资方不具有共同控制、重大影响，适用金融工具准则的剩余股权投资，如果不是为交易而持有（即“非交易性权益工具”），则可以选择指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，且计入其他综合收益的金额在后续期间不再转入损益。该意见实质是对《国际会计准则第27号》和《国际财务报告准则第9号》之间如何衔接的进一步明确。
②分步收购实现合并
对于分步收购实现企业合并（国际准则仅规范了非同一控制企业合并），即从不具有共同控制、重大影响的金融资产，转换为具有控制的子公司投资（且国际准则下选择以成本核算），对于初始投资的计量，国际国内准则下可能存在细微差异。
在国际财务报告准则下，准则本身并未明确规定分步收购时，单独财务报表层面初始投资成本的认定，根据IFRIC的上述讨论，可能存在两种处理选择，即，对初始投资不以转换日公允价值重计量的“累计成本法”，以及初始投资以转换日公允价值重新计量的“公允价值作为认定成本法”。二者在国际准则下可以作为一项可选择的会计政策，一旦选定应一致应用。
在我国企业会计准则下，对于分步实现非同一控制企业合并，初始投资应按金融工具准则规定，以转换日公允价值重新计量，即采用IFRIC所讨论的“公允价值作为认定成本法”，且不存在可选择政策。
（2）转换相关利得或损失如何确认？
①部分处置丧失控制权
对于部分处置子公司股权导致丧失控制权，且剩余股权不具有共同控制、重大影响的，对于剩余股权在转换日公允价值与账面价值之间的差额，IFRIC认为应确认为当期损益。该处理与我国企业会计准则规定一致。
②分步收购实现合并
对于分步收购实现企业合并（国际准则仅规范了非同一控制企业合并），即从不具有共同控制、重大影响的金融资产，转换为具有控制的子公司投资（且国际准则下选择以成本核算），对于转换日利得或损失的处理，国内国际准则可能存在细微差异。
如果初始投资采用“累计成本法”时，IFRIC认为，初始投资在获得子公司控制权日的公允价值，与其原始对价之间的任何差额，应当计入当期损益，且无论初始投资原先的公允价值变动是计入当期损益还是其他综合收益。因此，在“累计成本法”下，初始投资实质上也以转换日公允价值进行了重新计量，且重新计量产生了损益。
IFRIC并未讨论“公允价值作为认定成本法”下，初始投资公允价值与账面价值之间的差额如何处理。由于《国际会计准则第27号》并未明确投资转换时的具体处理，根据《国际财务报告准则第9号》的规定，初始投资如果指定为“非交易性权益工具”，后续公允价值变动应计入其他综合收益，且该计入其他综合收益的金额，后续不得转入当期损益。此时，在“公允价值作为认定成本法”下，转换日计入损益的金额，可能较“累计成本法”的金额更少。
在我国企业会计准则下，对分步实现非同一控制企业合并，仅可采用“公允价值作为认定成本法”，初始投资在转换日的公允价值与其账面价值之间的差额，首先应按金融工具准则规定，计入当期损益或其他综合收益。然后，按照现行《企业会计准则第2号》（2014）规定，将原计入其他综合收益的金额转入当期损益。但是，按照新《企业会计准则第22号》（2017）对非交易性权益工具的规定，原指定为“以公允价值计量且其变动计入其他综合收益”的非交易性权益工具，其计入其他综合收益的金额后续不得再转入损益，此时，现行《企业会计准则第2号》（2014）和新《企业会计准则第22号》（2017）的规定存在矛盾之处，可能需要进一步澄清。
