IFRIC撤销议题，是指国际财务报告解释委员会（IFRIC）根据所收到的会计实务问题咨询，在定期会议中讨论，但最终未被纳入议程的问题。相对于国际会计准则理事会（IASB）所讨论的准则层面原则性问题，IFRIC撤销议题更偏重于准则的实务应用。虽然这些问题未形成有效力的正式文件，但IFRIC一般都会给出讨论的过程及倾向性意见，因此，“IFRIC撤销议题”具有较高的实务参考价值。
在2015年11月、2016年5月的会议中，IFRIC两次讨论了资产减值测试中，现金产出单元（CGU，即我国企业会计准则下所称“资产组”）账面金额和可收回金额如何考虑负债金额，并对咨询者提议的一种具体考虑方法进行了讨论。
会议时间：2016年5月
议题：《国际会计准则第36号——资产减值》——现金产出单元的可收回金额及账面金额
议题概要：
解释委员会收到咨询，请求对《国际会计准则第36号——资产减值》第78段（注：①）的应用进行澄清。该段落规定了在对现金产出单元（CGU）进行减值测试时，确定现金产出单元可收回金额对已确认负债的考虑。
咨询者对《国际会计准则第36号》第78段规定的方法存在疑问，该段落要求，在确定CGU账面金额和使用价值（VIU）时，将已确认负债的账面金额同时扣除。咨询方法询问，是否要求采用另一种替代方法（注：②）。
解释委员会注意到，当主体需要考虑已确认负债，以确定CGU的可收回金额（这可能发生在处置CGU时要求购买方承担一项负债的情况下），《国际会计准则第36号》第78段要求主体在确定CGU的账面金额及其VIU时，同时扣除已确认负债的账面金额。在确定CGU的VIU和账面金额时，减去负债账面金额的方法，使CGU的账面金额与其可收回金额的比较具有意义。
解释委员会注意到，《国际会计准则第36号》第78段考虑已确认负债的方法，提供了直接和具有成本效益的方法，来使CGU减值测试涉及的计量比较具有意义。
根据国际财务报告准则的现行要求，解释委员会确定，不需要新的解释或对准则的修订。因此，解释委员会决议，不将该问题纳入其议程。
注：
①《国际会计准则第36号——资产减值》第78段：
“在确定现金产出单元的可收回金额时，需要考虑某些已确认的负债。这可能发生在处置现金产出单元时要求购买者承担一项负债的情况下。在这种情况下，现金产出单元的公允价值减处置费用（或最终处置的估计现金流量），是现金产出单元所包含的资产和负债的共同估计销售价格，再减去处置费用。为使现金产出单元的账面金额与其可收回金额的比较有意义，在确定现金产出单元的使用价值和账面金额时，需减去负债的账面金额。
示例
某公司在某国开矿，该国法律要求矿产的业主必须在完成开采后将该地区恢复原貌。恢复费用包括表土覆盖层的复原，因为它在矿山开发前必须移走。表土覆盖层一旦移走，就应确认一笔表土覆盖层复原准备。该准备计入矿山成本，并在矿山使用寿命内提取折旧。为恢复费用所提取的准备的账面金额为CU500，等于恢复费用现值。主体对矿山进行减值测试。矿山的现金产出单元是整座矿山。主体已收到愿以约CU800的价格购买该矿山的出价，该价格已考虑了复原表土覆盖层成本。矿山的处置费用可略而不计。矿山使用价值约CU1200，不包括恢复费用。矿山账面金额为CU1000。”
②咨询者具体咨询内容概述（STAFF PAPER Agenda ref 14 IAS 36—Recoverable amount and carrying amount of a cash-generating unit November 2015）：
咨询者注意到，《国际会计准则第36号》第76（2）段的基本原则是，负债不包括在减值测试中，除非不考虑负债就无法确定CGU的可收回金额。该段落具体规定如下：
“76现金产出单元的账面金额：
（1）仅包括下列资产的账面金额，即直接归属于、或能在合理和一致的基础上分摊到该现金产出单元，并且能产生估计该现金产出单元使用价值时所用的未来现金流入；并且
（2）不包括已确认负债的账面金额，除非不考虑该负债就无法计量现金产出单元的可收回金额。”
咨询者注意到，《国际会计准则第36号》第78段导致负债的账面金额同时从CGU的账面金额和CGU的VIU中扣除了。咨询者注意到，从两个金额中同时扣除相同价值，将产生“零结果”，咨询者认为，这可能不是该准则的制定意图。
咨询组还认为，从CGU的VIU中扣除负债的账面金额似乎不太适当，因为用于计量负债现值的方法，与用于计量一项资产/CGU的VIU的现值的方法并不相同。特别是，咨询者指出：
（1）在《国际会计准则第37号——准备、或有负债和或有资产》下，实务中是反映现金流量准备相关风险，并采用无风险利率作为折现率；然而
（2）在《国际会计准则第36号》下，实务是反映了折现率中的风险。
咨询者认为，作为从CGU的VIU中扣除负债账面金额的替代，《国际会计准则第36号》第78段应当要求估计结算负债的现金流出，以包含在CGU的现金流量中，然后采用整体VIU的折现率来对该净现金流量进行折现。咨询者认为，这种替代方法可以实现CGU账面金额及其可收回金额之间的“相似”比较。
解释委员会职员对上述咨询问题得出以下意见：
（1）解释委员会职员不赞同咨询者的分析和结论。解释委员会职员认为，《国际会计准则第36号》第78段对已确认负债的考虑已反映了其意图。
解释委员会职员强调，《国际会计准则第36号》第75段明确规定：“现金产出单元账面金额的确定基础应与其可收回金额的确定方法保持一致”。
解释委员会职员注意到，《国际会计准则第36号》第78段的规定，确实会产生咨询者所述的“零结果”。但是，解释委员会职员认为，产生“零结果”是适当的，因为账面金额和VIU均被调整，从而与公允价值减去处置费用（FVLCD）具有可比性。这将确保确定减值所涉及的所有计量均保持一致。
解释委员会职员注意到，咨询者所述的使所有计量具有可比性的替代方法，通过调整CGU账面金额和VIU中的负债金额，将导致FVLCD增加（即在计量FVLCD时仅考虑CGU中的资产）。
但是，解释委员会职员认为，在主体使用VIU作为可收回金额的情况下（即不可能计量FVLCD时），并不要求采用《国际会计准则第36号》第78段的方法。根据《国际会计准则第36号》第20段，“有时候不可能确定资产的公允价值减处置费用，因为在熟悉情况的交易各方自愿进行的正常交易中，资产销售可获取的金额缺乏可靠的估计基础”，则主体采用VIU作为可收回金额。
解释委员会职员也注意到，如果主体采用VIU作为可收回金额，则不需要同时对VIU和CGU账面的负债进行调整。这两种计量已经具有可比性，这是因为：
（1）基于VIU确定可收回金额是可能的，不需要包含负债。这是因为，计算VGU的VIU，将考虑未来净现金流量，以覆盖购买价格和其他成本；因此，主体不需要从VIU中扣除为覆盖已确认负债所必要的未来现金流出。以及
（2）CGU的账面金额将考虑CGU中资产的购买价格和保持CGU资产运行所需的任何成本，也需要估计CGU资产所在地的拆卸和拆除成本，以及恢复成本。
（2）解释委员会职员还认为，《国际会计准则第36号》第78段的方法，是适用《国际会计准则第36号》评价减值方法的合理结果，不需要对该段落的方法进行修订。
解释委员会职员注意到，《国际会计准则第36号》和《国际会计准则第37号》均允许以现金流量或折现率来反映现金流量风险。解释委员会职员注意到：
（1）《国际会计准则第37号》第36段指出，“确认为准备的金额应是报告期末履行现时义务所要求支出的最佳估计”。《国际会计准则第37号》第42段进一步指出，“在确定准备的最佳估计时，应对不可避免地围绕很多事项和情况的风险和不确定性予以考虑。”
（2）《国际会计准则第36号》特别指出，资产/CGU的账面金额不应超过其可收回金额（IAS 36第1段）。根据《国际会计准则第36号》第31段，估计资产/CGU的VIU，需要采取以下步骤：
（1）估计资产持续使用以及最终处置所带来的未来现金流量；以及
（2）采用适当的折现率对该未来现金流量进行折现。
解释委员会职员强调，《国际会计准则第36号》要求现值的计算应反映特定资产的风险，《国际会计准则第37号》要求现值的计算应反映特定负债的风险。解释委员会职员强调：
（1）《国际会计准则第37号》第47段指出，所使用的折现率应当是“反映货币时间价值的当前市场评价及该负债特有风险的税前折现率”；
（2）《国际会计准则第36号》第55段指出，所使用的折现率应当是“反映以下因素当前市场评价的税前折现率：（1）货币时间价值；和（2）没有调整未来现金流量估计的该资产特定风险。”
（3）《国际会计准则第37号》第47段和《国际会计准则第36号》第56段均指出，折现率或现金流量的折现应当对相关风险进行调整，并避免重复计算。
解释委员会职员认为，咨询者建议的解决方法，将结算负债的估计现金流出纳入所确定的VIU中，似乎忽略了《国际会计准则第36号》要求在CGU资产的现值计量中反映特定资产的风险，以及《国际会计准则第37号》要求在计算负债现值时反映特定负债的风险。
此外，解释委员会职员认为，《国际会计准则第36号》第78段的指引隐含了，很难找到一个折现率，可以将CGU资产的现金流量和负债合并使用，因为与资产相关的风险很可能与负债相关的风险有所不同。
解释委员会职员认为，《国际会计准则第36号》第78段考虑已确认负债的方法，较咨询者所提议的方法，更能直接和具有成本效益的使减值测试所涉及的计量之间的比较具有意义。因此，解释委员会职员认为，《国际会计准则第36号》第78段的方法是适当的，不需要修订。
释：
在资产减值测试过程中，对于现金产出单元（CGU）的账面价值中，是否应当包含负债，主要涉及以下几个层次：
（1）《国际会计准则第36号》第75段规定了基本原则：“现金产出单元账面金额的确定基础应与其可收回金额的确定方法保持一致”。
（2）《国际会计准则第36号》第76（2）段对负债的考虑进行了规定，现金产出单元的账面金额“不包括已确认负债的账面金额，除非不考虑该负债就无法计量现金产出单元的可收回金额”。
（3）《国际会计准则第36号》第78段是对第76（2）段的进一步解释，明确现金产出单元考虑负债，可能发生在处置现金产出单元时要求购买者承担一项负债的情况下，如矿山的恢复费用。
IFRIC在本议题的讨论强调了，第78段要求对现金产出单元账面价值和使用价值（VIU，即预计未来现金流量）中，同时扣除负债的账面金额，根本目的是为了使现金产出单元账面价值、使用价值和公允价值减去处置费用（FVLCD）三者之间具有可比性，这是因为，公允价值减去处置费用可能考虑了诸如恢复费用等负债。因此，IFRIC也指出，在主体使用VIU作为可收回金额的情况下（即不可能计量FVLCD时），并不需要采用《国际会计准则第36号》第78段的方法，即不需要在现金产出单元账面价值和使用价值中同时扣除负债账面价值。
此外，IFRIC的讨论强调，《国际会计准则第36号》和《国际会计准则第37号》在估计现金流量和折现率时，对特定资产或负债的风险考虑要求，没有实质差异。
