企业会计准则及应用指南历年变动综述（十七）借款费用

关于总体要求

一、总体要求

企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本；其他借款费用，应当在发生时根据其发生额确认为费用，计入当期损益。本章还对借款费用资本化的开始、暂停和停止时点作出了规定，只有发生在资本化期间的借款费用才能资本化；在资本化期间内，每一会计期间的利息资本化金额，根据一般借款和专门借款等不同情况各有其计量要求。

统一体例，增加总体要求，明确借款费用准则目标，概括借款费用基本处理原则。

关于适用范围

二、适用范围

企业发生的借款费用，应当按照本章进行会计处理。

借款费用是企业因借入资金所付出的代价，包括按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》规定第二十二章金融工具确认和计量中的实际利率法计算确定的利息费用(包括折价或者溢价的摊销和相关辅助费用)和因外币借款所发生的汇兑差额等。……承租人根据租赁准则第二十一章租赁所确认的融资租赁发生的融资费用也属于借款费用，其是否应予资本化或费用化，应按借款费用准则处理租赁负债发生的利息费用，也适用本章相关内容。

本章着重讲解借款费用的确认和计量，尤其是借款费用资本化的条件以及借款费用资本化金额的计量等问题。

统一体例，增加适用范围。根据新租赁准则调整租赁相关借款费用，明确租赁负债利息费用适用借款费用准则，体现2022年报工作通知明确事项。

关于会计科目和主要账务处理

三、应设置的相关会计科目和主要账务处理

企业对借款费用的会计处理，一般需要设置下列会计科目。

(一)“财务费用”

1.本科目核算企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出(减利息收入)、汇兑损益以及相关的手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。本章中企业因借入资金所付出的不符合资本化条件的借款费用、除外币专门借款之外的其他外币借款本金及其利息所产生的汇兑差额等，也在本科目核算。

为购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化的借款费用，在“在建工程”、“制造费用”、“开发成本”、“投资性房地产”等科目核算。

2.本科目可按照费用项目进行明细核算。

3.财务费用的主要账务处理。

企业发生的财务费用，借记本科目，贷记“银行存款”、“未确认融资费用”等科目。发生的应冲减财务费用的利息收入、汇兑损益、现金折扣，借记“银行存款”、“应付账款”等科目，贷记本科目。

4.期末，应将本科目余额转入“本年利润”科目，结转后本科目无余额。

基于2006年版《企业会计准则应用指南——附录   会计科目和主要账务处理》修订。

修订财务费用科目。根据新收入准则，销售商品或提供服务而发生的现金折扣冲减收入，不再计入财务费用。相应地，企业收到现金折扣也冲减相关资产成本，不再计入财务费用。

关于不同主体取得土地使用权的借款费用

四、借款费用的确认

在开发建造房屋建筑物过程中，关于企业取得的土地使用权是否符合“符合资本化条件的资产”的定义，应当区别下列情况处理：(1)自行开发建造厂房等建筑物，土地使用权与建筑物应当分别进行会计处理，土地使用权的账面价值不与地上建筑物合并计算其成本，而仍作为无形资产进行会计处理。在该情形下，土地使用权在取得时通常已达到预定可使用状态，土地使用权不满足本章中“符合资本化条件的资产”定义。因此，企业应当以建造支出(包括土地使用权在房屋建造期间计入在建工程的摊销金额)为基础，而不是以土地使用权支出为基础，确定应予资本化的借款费用金额。(2)房地产开发企业，取得的土地使用权用于建造对外出售的房屋建筑物，相关的土地使用权应当计入所建造的房屋建筑物成本。在该情况下，建造的房屋建筑物满足本章中“符合资本化条件的资产”定义。因此，企业应当以包括土地使用权支出的建造成本为基础，确定应予资本化的借款费用金额。

根据2020年12月11日财政部官网借款费用准则实施问答补充，明确不同主体对土地使用权是否属于符合资本化条件资产的不同认定。

关于利息费用处理和列报科目

(二)“短期借款”

1.本科目核算企业以摊余成本计量的向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以下(含1年)的各项借款。

2.本科目可按借款种类、贷款人和币种等进行明细核算。

3.短期借款的主要账务处理。

企业借入的各种短期借款，借记“银行存款”科目，贷记本科目；归还借款做相反的会计分录。资产负债表日，应按计算确定的短期借款利息费用，借记“财务费用”、“利息支出”等科目，贷记“银行存款”、“应付利息”、本科目等科目。

4.本科目期末贷方余额，反映企业尚未偿还的短期借款。

关于“应付利息”、“长期借款”、“应付债券”等会计科目的有关说明及主要账务处理，见第二十二章金融工具确认和计量。

【例1817-11】、【例17-12】、【例17-13】对利息计入科目同样修订，具体略。

根据《关于修订印发2019年度一般企业财务报表格式的通知》（财会〔2019〕6号），“应付利息”仅反映相关金融工具已到期应支付但于资产负债表日尚未支付的利息。基于实际利率法计提的金融工具的利息应包含在相应金融工具的账面余额中。本章涉及利息费用的科目说明及账务处理说明、相关案例均根据该规定进行了调整。

关于列示与披露

六、列示与披露

(一)列示

对于已经资本化的借款费用，由于有关金额已计入与之相关的资产类会计科目，因此，应当在资产负债表的存货、固定资产、投资性房地产等相关资产类项目中列示；对于已经费用化的借款费用，应当在利润表的“财务费用”项目中列示。

(二)披露

企业应当在附注中披露与借款费用有关的下列信息：(1)当期资本化的借款费用金额；(2)当期用于计算确定借款费用资本化金额的资本化率。

统一体例，根据准则规定增加列示与披露说明。

关于衔接规定

七、衔接规定

根据《企业会计准则第38号——首次执行企业会计准则》的规定，在借款费用确认与计量上，在首次执行日因采用本章规定产生的差异而对有关财务报表项目的影响金额，均不再追溯调整。如果按照原准则规定计算的、计入已完工固定资产或者在建工程等资产成本的借款费用，相对于新准则的规定而言少资本化了借款费用的，不再追加资本化金额，也不调整有关资产、损益项目。首次执行日后，企业新发生的借款费用(含尚未完成开发或尚未完工的各项资产新发生的借款费用),应当按照新准则的规定进行确认和计量本章进行会计处理。

梳理澄清衔接规定。

其他修订

统一体例及表述，修订个别案例金额、年份等。