[客户问答]三中心 营改增以后印花税缴税基础是按照含税还是不含税缴纳？

名词解释
印花税是对经济活动和经济交往中书立、领受具有法律效力的凭证的行为所征收的一种税。因采用在应税凭证上粘贴印花税票作为完税的标志而得名。印花税的纳税人包括在中国境内书立、领受规定的经济凭证的企业、行政单位、事业单位、军事单位、社会团体、其他单位、个体工商户和其他个人。

征税对象

印花税税票

在中华人民共和国境内书立、领受《中华人民共和国印花税暂行条例》所列举凭证的单位和个人，都是印花税的纳税义务人，应当按照规定缴纳印花税。具体有：1、立合同人，2、立据人，3、立账簿人，4、领受人，5使用人。

现行印花税只对印花税条例列举的凭证征税，具体有五类：

1、购销、加工承揽、建设工程勘查设计、建设工程承包、财产租赁、货物运输、仓储保管、借款、财产保险、技术合同或者具有合同性质的凭证；

2、产权转移书据；

3、营业账簿；

4、房屋产权证、工商营业执照、商标注册证、专利证、土地使用证、许可证照；

5、经财政部确定征税的其它凭证；^[2] 

征税范围

现行印花税只对《印花税暂行条例》列举的凭证征收，没有列举的凭证不征税。具体征税范围如下：

1.经济合同

税目税率表中列举了10大类合同。它们是：

（1）购销合同。

（2）加工承揽合同。

（3）建设工程勘察设计合同。

（4）建筑安装工程承包合同。

（5）财产租赁合同。

（6）货物运输合同。

（7）仓储保管合同。

（8）借款合同。

（9）财产保险合同。

（10）技术合同。

2.产权转移书据

产权转移即财产权利关系的变更行为，表现为产权主体发生变更。产权转移书据是在产权的买卖、交换、继承、赠与、分割等产权主体变更过程中，由产权出让人与受让人之间所订立的民事法律文书。

我国印花税税目中的产权转移书据包括财产所有权、版权、商标专用权、专利权、专有技术使用权共5项产权的转移书据。其中，财产所有权转移书据，是指经政府管理机关登记注册的不动产、动产所有权转移所书立的书据，包括股份制企业向社会公开发行的股票，因购买、继承、赠与所书立的产权转移书据。其他4项则属于无形资产的产权转移书据。

另外，土地使用权出让合同、土地使用权转让合同、商品房销售合同按照产权转移书据征收印花税。

3.营业账簿

按照营业账簿反映的内容不同，在税目中分为记载资金的账簿（简称资金账簿）和其他营业账簿两类，以便于分别采用按金额计税和按件计税两种计税方法。

（1）资金账簿。

（2）其他营业账簿。

税目税率

印花税的税目，指印花税法明确规定的应当纳税的项目，它具体划定了印花税的征税范围。一般地说，列入税目的就要征税，未列入税目的就不征税。印花税共有13个税目。

印花税的税率设计，遵循税负从轻、共同负担的原则。所以，税率比较低；凭证的当事人，即对凭证有直接权利与义务关系的单位和个人均应就其所持凭证依法纳税。

印花税的税率有2种形式，即比例税率和定额税率。

印花税税目税率表:

缴纳印花税的纳税单位均应对哪些单位实行印花税纳税申报？

征收方式

1、印花税实行据实征收和核定征收两种方式。据实征收可采取" 三自"纳税和汇总缴纳（“三自”纳税办法，即：自行计算应纳税额；自行购买印花税票，并一次足额粘贴在应税凭证上；自行注销或画销。）；核定征收可采取核定比例征收和定期定额征收。征收方式由县以上地方税务机关审核确定并通知纳税人。征收方式一经确定，未经税务机关同意，纳税人不得自行变更。
2、核定征收印花税是指地方税务机关根据纳税人的实际生产经营收入，参考纳税人各期印花税纳税情况及同行业合同签订情况，确定相应的比例作为纳税人印花税计税依据。
3、财务制度健全、账簿资料完整、应税凭证保存齐全、《印花税应税凭证登记簿》管理规范的纳税人可采取“三自”纳税。 
4、纳税人可以采用自愿核定方法缴纳印花税的原则,对纳税人有下列情形之一的,地方税务机关可以对纳税人核定征收印花税。
根据国家法规还有：

国税函[2004]150号文《国家税务总局关于进一步加强印花税征收管理有关问题的通知》第四条规定：“纳税人有下列情形的，地方税务机关可以核定纳税人印花税计税依据：

　　（一）未按规定建立印花税应税凭证登记簿，或未如实登记和完整保存应税凭证的；

　　（二）拒不提供应税凭证或不如实提供应税凭证致使计税依据明显偏低的；

（三）采用按期汇总缴纳办法的，未按地方税务机关规定的期限报送汇总缴纳印花税情况报告，经地方税务机关责令限期报告，逾期仍不报告的或者地方税务机关在检查中发现纳税人有未按规定汇总缴纳印花税情况的”。

目前电力企业实际上是核定征收和据实征收并存的情况，一般地方税局会对主营业务收入，既电力购销业务采取核定征收的方式进行计缴，对除此之外的业务事项采取据实征收。以下分别介绍。

核定征收方式

国税函[2004]150号文《国家税务总局关于进一步加强印花税征收管理有关问题的通知》第四条规定：“地方税务机关核定征收印花税，应根据纳税人的实际生产经营收入，参考纳税人各期印花税纳税情况及同行业合同签订情况，确定科学合理的数额或比例作为纳税人印花税计税依据。各省、自治区、直辖市、计划单列市地方税务机关可根据本通知要求，结合本地实际，制定印花税核定征收办法，明确核定征收的应税凭证范围、核定依据、纳税期限、核定额度或比例等，并报国家税务总局备案”。

2005年1月1日实施的《山东省地方税务局印花税核定征收管理办法》对相关内容做了如下规定：

第九条对符合本办法第八条规定条件的纳税人，由主管地方税务机关依据纳税人当期实际销售（营业）收入、采购成本或费用等项目及确定的核定征税比例，计算征收印花税。

计算公式如下：应纳印花税税额=销售（营业）收入（采购成本、费用等）×核定比例×适用税率

　　第十条印花税核定征收控制比例如下：

　　（一）购销合同

　　１、工业企业：采购环节应纳的印花税，按不低于采购金额的50％和适用税率计算缴纳；销售环节应纳的印花税，按不低于销售收入的50％和适用税率计算缴纳。

　　２、商业批发企业：采购环节应纳的印花税，按不低于采购金额的40％和适用税率计算缴纳；销售环节应纳的印花税，按不低于销售收入的40％和适用税率计算缴纳。

３、商业零售企业：采购环节应纳的印花税，按不低于采购金额的20％和适用税率计算缴纳。

4、建设施工企业：采购环节应纳的印花税，按不低于采购金额的40％和适用税率计算缴纳。

5、外贸企业：采购环节应纳的印花税按不低于采购金额的40％和适用税率计算缴纳；销售环节应纳的印花税，按不低于销售收入的70％和适用税率计算缴纳。

　　（二）加工承揽合同按不低于加工、承揽金额的60％和适用税率计算缴纳。

　　（三）建设工程勘察设计合同按收取或支付费用的100％和适用税率计算缴纳。

　　（四）建筑安装工程承包合同按承包金额的100％和适用税率计算缴纳。

　　（五）财产租赁合同按不低于租赁金额的80%和适用税率计算缴纳。

　　（六）货物运输合同按不低于运输收入、费用的80%和适用税率计算缴纳。

　　（七）仓储保管合同按不低于仓储保管收入、费用的80%和适用税率计算缴纳。

　　（八）借款合同按借款（不包括银行同业拆借）金额的100％和适用税率计算缴纳。

　　（九）财产保险合同按保险费金额的100％和适用税率计算缴纳。

　　（十）技术合同按技术开发、转让、咨询、服务等收入或成本费用金额的100％和适用税率计算缴纳。

各市地方税务机关可根据当地实际情况对以上项目作适当细化。

第十五条主管地方税务机关对核定征收的纳税人核定的印花税征收比例一经确定，一般一年内不得变更。已实行核定征收的纳税人，企业情况发生变化需要重新核定，或纳税人有能力真实、准确计算应纳税额的，由纳税人填报《印花税（变更）核定征收通知书》（见附表）并提供相关证据，经主管地方税务机关审核，重新确定其核定征收比例或征收方式。

应纳税额计算公式
　　工业（商业）企业的购销合同核定应缴纳印花税金额＝（销售收入＋采购金额）×核定率×适用税率；
　　建筑安装企业的建筑安装工程承包合同核定应缴纳印花税金额＝（工程承包收入＋工程分包支出）×核定率×适用税率；
　　房地产开发企业的产权转移书据核定应缴纳印花税金额＝销售（含预售）收入×核定率×适用税率。
　纳税人月度收入及支出均衡的，可采用简易方法计算一份应纳税凭证可扣减税款的总限额。计算公式为：
　　可扣减税款总限额＝应纳税凭证已缴纳印花税金额×（应纳税凭证尚未履行期限/应纳税凭证约定履行期限）

可以看出如果是核定征收方式那对核定部分的征收基础就是不含税的金额。

据实征收

目前电力企业除了电力购销业务外，还存在大量其他需要缴纳印花税的项目，那么该部分业务印花税如何处理？

由于该部分存在的争议较大，如《上海市税务局关于实施新的〈增值税暂行条例〉后购销合同、加工承揽合同征印花价问题的通知》（沪税地[1993]103号）第一条规定，对购销合同的贴花，均以合同记载的销售额（购入额）不包括记载的增值税额的金额计税贴花。“明确不含税。

但 《吉林省地方税务局关于对财产与行为税有关业务问题的通知》（吉地税财行函[2001]23号）第四条规定，根据《吉林省印花税征收管理办法》，对买卖双方签定商品购销合同并核定征收印花税的单位及个人，其“购进金额”和“销售收入”的计税金额，均以购进商品付给对方的全部价款和销售商品收到对方的全部价款为计税依据。又是以全部价款为计税对象。

需要说明的是云南、贵州两地地税机关对此并未给出相关解释。

鉴于这种情况我们根据目前国家税务机关最近时点给出的解答，我们做一个分析，如《湖北省地方税务局关于明确财产行为税若干具体政策问题的通知》（鄂地税发[2010]176号）规定，根据《中华人民共和国印花税暂行条例》的规定，购销合同的计税依据为合同上载明的“购销金额”。而在实际经济活动中，购销合同中的“购销金额”有的包括增值税税金，有的不包括。对这一问题分两种情况处理：

    （一）按合同金额计征印花税的情形：

    1.如果购销合同中只有不含税金额，以不含税金额作为印花税的计税依据；

    2.如果购销合同中既有不含税金额又有增值税金额，且分别记载的，以不含税金额作为印花税的计税依据；

    3.如果购销合同所载金额中包含增值税金额，但未分别记载的，以合同所载金额（即含税金额）作为印花税的计税依据。

印花税的据实征收计税依据总结如下：
1、如果购销合同中只有不含税金额，以不含税金额作为印花税的计税依据； 2、如果购销合同中既有不含税金额又有增值税金额，且分别记载的，以不含税金额作为印花税的计税依据；
3、如果购销合同所载金额中包含增值税金额，但未分别记载的，以合同所载金额（即含税金额）作为印花税的计税依据。

所以如果要合理节税的话，在签订合同的阶段最好就分别注明，含税金额及税额。

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